“反肥猫法”冲击全球税收征管秩序

通过掌握美国金融机构中我国居民纳税人应税所得信息，有助于我国对这部分所得依法征税中国和美国一样，对居民纳税人的全球应税所得征税。居民纳税人有义务将其在中国境外的财产、所得向中国税务机关申报，并按照中国税法缴纳税金。但由于信息不对称，我国税务机关对中国居民在海外的财产情况掌握极少，主要依靠纳税人自己申报，而没有强有力的数据信息作为征管依据，纳税人自主申报的比率极低，这也造成了我国大量税源流失在境外而无法征收

7月1日起，美国国会通过的《海外账户纳税法案》（以下简称FATCA法案）正式生效。而在生效前几天的6月26日，中美已就该法案草签了合作协议，而正式协议需待细节敲定后再行签署。这个法案对全球各国税务管理的影响力，并不亚于世界杯对于全世界的球迷。

实体经济不振的现状和减税行为叠加的后果，是美国财政收入的锐减，而与国会就预算无法达成一致而导致的政府停摆也是意料之中的事情

这个很牛、很霸王的FATCA法案出生于2010年3月，也被戏称为反肥猫法。当时，由于美国刚经历过次贷危机，国内经济尚未大面积复苏，经济不振意味着以税收收入为政府财政主要来源的美国财政受到了较大的影响。而比较成熟的市场经济国家，但凡遇到经济危机，政府为了帮助经济复苏，一般都会采取给实体经济减税的做法，搜索一下西方主要国家的相关财税政策与经济危机的关系问题，就能清晰地看到这种做法的一贯逻辑。实体经济不振的现状和减税行为叠加的后果是美国财政收入的锐减，而与国会就预算无法达成一致而导致的政府停摆也是意料之中的事情。在这种背景下，山姆大叔开始另辟蹊径，决定向美国公民及其税法意义上的居民纳税人在海外的财产加强征税来缓解其财政压力。于是，FATCA法案诞生了。请注意，该法案是由美国国会通过的正式税收法律，而并非是地方性或暂时性的条例规章。

FATCA法案要求协议对方国的金融机构将符合规定的美国居民纳税人的信息汇总提交给美国国税局。美国居民纳税人个人在境外金融机构账户余额超过5万美元或者任何时点账户余额超过7.5万美元，而被保险资产总额超过25万美元的企业都属于需向美国国税局申报海外账户信息的范围。若金融机构未履行提交信息的义务，则会被处以来源于美国收益的30%的预提所得税的惩罚。

FATCA法案中规定的合作模式分为1类和2类。1类模式：通过本国政府向美国政府间接提供账户信息。2类模式：金融机构直接向美国国税局提供相关信息。与香港政府选择2号模式的谨慎态度不同，按照中美签署的初步协议，中国选择了比较积极的1号模式。这样就需要我国金融机构在对本机构内开户的美国居民纳税人账户进行尽职调查并整理后提交给主管税务机关，然后由主管税务机关汇总整理后上交国税总局最后以政府间信息交换的方式提交给美国政府。可见，这种税务管理并不是完全没有成本的。

影响群体

根据FATCA法案的相关规定，美国居民纳税人不仅需按规定每年申报自己在美国境外的财产情况和名下账户，还要申报与非美国公民联合持有的账户

总而言之，美国税法意义上的居民纳税人都受FATCA法案的约束。居民纳税人包括美国公民、绿卡持有者及其他居民纳税人。

按照美国法律，只要不是公民（在美国出生的人，或拿到绿卡后加入美国国籍的人，这类人都具有选举权与被选举权）就是外国人。而外国人又分为拿到绿卡的居民外国人和没有绿卡的非居民外国人。当然，这些都是美国移民局的分类方法，而在美国国税局看来，只分为居民纳税人（公民和绿卡持有人）和非居民纳税人（非公民和无绿卡的人）。而非居民纳税人如果在美国的天数达到183天的标准，在美国国税局眼中，你就具有了居民纳税人的身份，需要按照美国公民的标准在美国申报纳税。而如果你在美国有房产，同时还有驾照，那么美国国税局也会认为你具有在美国长期逗留的打算，你也极有可能符合了居民纳税人的标准。那些没有申请绿卡但经常往返于中美两国的人，若连续三年内，在美国停留时间超过183天就算是居民外国人，则需要以居民纳税人的身份在美国报税。183天的计算方法：若2013年在美国逗留天数大于31天，则将2012年在美国逗留的天数乘以1/3，将2011年的天数乘以1/6，三个数字加起来是否超过183天。

美国对其税务居民采取全球所得课税原则，即只要你是美国税务局认定的居民纳税人，则你在全世界的所有所得，都必须向美国国税局申报。每年1月1日至4月15日是美国居民纳税人向美国国税局申报上年度个人综合所得税的法定时间。根据FATCA法案的相关规定，美国居民纳税人不仅需按规定每年申报自己在美国境外的财产情况和名下账户，还要申报与非美国公民联合持有的账户。同时对于美国居民纳税人在海外投资的实体企业所持有的股权是否要纳入申报范围，也是目前让这些纳税人纠结的地方。若不申报，不知道金融机构或相关政府部门是否会将资料交换给美国税务当局，进而被美国国税局掌握信息后施以处罚。而若自己申报了，但美国国税局并未从其他政府或金融机构获得自己的相关信息，则会将这部分原来游离于监管之外的财产暴露在美国国税局的管辖之下，而之前未申报财产面临的处罚也就无可逃避。这种侥幸心理目前折磨着每个在海外有未申报资产的美国居民纳税人。

行业影响

那些想要通过移民或投资将部分金融资产转移到境外，但依然持有原所在国实业投资的人，在FATCA法案生效后，将面临包括重复征税、重新进行税务规划、税务合规等多项新增的税务成本，而随着合规成本的提高，税务违法风险也倍增

首先与美国签约国的金融机构（Foreign Financial Institutions）将会普遍受到影响，这些金融机构包括但不限于：以存贷款为主要业务的银行、为他人持有金融资产为主业、从事或受托从事投资、再投资、证券买卖等业务的证券公司、基金公司、保险公司、资金募集公司、信托公司、资产管理公司等机构都可被认定为金融机构。

据英国有关咨询机构的初步测算，英国金融机构为遵守FATCA协议要负担的合规成本约为数亿英镑，等具体实施时，该成本可能会达到10亿英镑的天文数字。而对于我国金融机构来说，据普华永道估计，这部分合规成本约为3000万美元-1亿美元。当然，这部分成本会由金融机构先行支付，最终会由消费者来承担。

有人会问，为什么会有这么高的合规成本？原因在于，金融机构在美国政府高昂的惩罚性税率面前需要在对企业开户的美国居民纳税人进行完整的尽职调查，在鉴别其是否为美国纳税人后，需履行如下义务：每年向美国国税局递交在其机构内开户的美国纳税人的账户变动信息；对于那些从本机构向拒绝与美国政府合作的账户或金融机构汇出的款项扣缴30%的预提所得税。而要每年做到这两点，进行金融业务时要测试是否符合FATCA的要求，金融机构的压力可见一斑。

FATCA法案的实施，也让各国以办理美国移民为主要业务的行业受到了比较严重的打击。那些想要通过移民或投资将部分金融资产转移到境外，但依然持有原所在国实业投资的人，在FATCA法案生效后，将面临包括重复征税、重新进行税务规划、税务合规等多项新增的税务成本，而随着合规成本的提高，税务违法风险也倍增。因此，若想未来再以移民不移居的方式留后路的美国移民倾向者，将无法寻找到合适的中间道路了。

同时，那些去美国生孩子的父母也需要注意了。按照美国法律，出生在美国的人天然就是美国公民，在税法上也就是自然而言的美国居民纳税人，其所负担的全球纳税义务也将伴其一生。

同时，美国居民纳税人投资的部分行业，也被纳入FATCA的管辖范围。而这也意味着美国居民纳税人在全球的财产几乎没有可以隐匿的空间了。

为什么已经有超过85个国家及地区与美国签署FATCA协议？

这个由美国国会颁布的法案，虽然充斥着美国特有的强势和霸权气质，但为什么会有那么多国家和地区与美国签署了该协议？若仅仅是单方面对美国有好处的协议，会有那么多国家和地区在短短数年内屈服吗？答案显然不是那么简单。

虽然FATCA法案主要目的是美国政府用来打击美国居民纳税人离岸避税行为，但是离岸避税行为并非美国特有。由于美国金融市场发达，很多国家和地区的纳税人都有将资产转移至美国或其他国家，并以隐匿不申报的方式逃避境外财产在其本国的纳税义务。而这些财产如果分布在那些低税负国家或地区，将产生明显的税务规划效益，巨大的利益驱动让一些中介机构的离岸避税架构大卖。然而，FATCA法案的实施，开辟了国与国之间共同打击离岸避税行为的新契机，那些与美国签约的国家和地区，可以通过该法案的实施，从美国政府方面获得本国居民纳税人在美国的财产信息，并据此对这部分纳税人依法征收税款。而这种合作在未来可能不仅仅局限于本国与美国之间，当各国都从该法案实施中获得收益后，除美国之外的其他国家和地区之间的这种税收信息交换的合作也是值得期待的。

中国的“好处”

总体来说，这次合作让我国能通过信息交换获得中国居民纳税人在美国的财产和所得情况（美国财产登记制度完备、税务管理体系健全，税收信息完整，这一点是我国目前尚达不到的），可以使我国税务机关以较低的税务管理成本获得比较大的税收利益

首先是反避税，即通过掌握美国金融机构中我国居民纳税人应税所得信息，有助于我国对这部分所得依法征税。

中国和美国一样，对居民纳税人的全球应税所得征税。居民纳税人有义务将其在中国境外的财产、所得向中国税务机关申报，并按照中国税法缴纳税金。但由于信息不对称，我国税务机关对中国居民在海外的财产情况掌握极少，主要依靠纳税人自己申报，而没有强有力的数据信息作为征管依据，纳税人自主申报的比率极低，这也造成了我国大量税源流失在境外而无法征收。这次与美国政府签署FATCA协议，虽然与所有签约国家一样有着不可避免的被强迫感，但是两害相较取其轻，与其不签约将给国内金融机构和个人带来实质性损失，不如在合作的前提下提出自己的交换条件，以最大程度上保证本国税收利益。

总体来说，这次合作让我国能通过信息交换获得中国居民纳税人在美国的财产和所得情况（美国财产登记制度完备、税务管理体系健全，税收信息完整，这一点是我国目前尚达不到的），可以使我国税务机关以较低的税务管理成本获得比较大的税收利益。

虽然我国金融机构对此的反应并不积极，但随着协议逐步细化，当最终协议完全签署时，金融机构合规成本的发生是无可回避的。然而，金融机构在将这些信息提交给税务机关时，也是一次税务机关对金融机构的税务管理过程，其中对这些金融机构税务合规性的连带检查，也是很顺理成章可以进行的。

其次是对我国反腐及反洗钱的帮助。在美国提交给中国政府的中国居民纳税人美国财产信息中，最让大家期待的一定是那些所谓的老虎或苍蝇，这些老虎或苍蝇在国内收受的各类不法财产，通过各种方式流出中国，游离于中国政府当局的监管之外。据德国媒体报道，德国人隐匿在海外账户内的应税金额高达4000亿欧元。而目前在国内，无一机构可以就这部分中国居民在海外资产给出一个大致的估计数据，也就意味着我国目前无法估计这部分税款流失的金额，但是从最近打老虎和苍蝇的成果来看，其在海外财产的数额都颇为惊人。同时，这次信息交换，也将对跨国洗钱行为给予一定的打击和威慑作用。

不遵守的后果

支付收益的机构会向美国国税局申报信息，而纳税人个人也需要每年向国税局就其全年的全球所得提交纳税申报表，因此前文提到的纳税人目前面临的两难境地，也会让纳税人着实纠结一番

在FATCA正式生效后，金融机构若未依法履行其应尽义务，则会面临美国国税局对其征收来源于美国收益30%的预提所得税的惩罚。而这些来源于美国的收益包括但不限于：利息、股息、红利；租金；特许权使用费；工资薪金和年金；其他定额或可以确定金额的收益或其他定期收益；美国资产处置所得，包括转让美国股票、债权的所得等；美国银行的境外支行支付的存款利息等。若某金融机构所在国未与美国政府签订协议，则该金融机构及在该机构开户的个人（包括非美国纳税居民）在获得以上来源于美国的收益时，会被美国的金融机构及与美国已签约的其他国家的金融机构代扣30%的惩罚性预提所得税。美国在全球金融市场的核心作用、金融资本的全球性流动致使金融行业很难绕开美国金融机构，也就很难规避FATCA的监管，同样几乎无法采取何种措施来规避这30%的惩罚性税收。因此，乖乖守法可能是目前看来比较可行的做法。从另一个角度也可以看出，只要监管措施到位，没有什么行政政策是无法落地的。

而对于美国居民纳税人个人而言，由于美国税制征管都是双轨制，即：一方面支付收益的机构会向美国国税局申报信息，而纳税人个人也需要每年向国税局就其全年的全球所得提交纳税申报表，因此前文提到的纳税人目前面临的两难境地，也会让纳税人着实纠结一番。按照美国税收征管的效率来看，如果纳税人不依法申报，美国国税局的征管系统约在一年左右会发现你没有申报，这样你可能招致高达25000美元的罚款及1年的有期徒刑。而且这个罚款的金额是与纳税人未申报年限是成正比的，即如果两年不申报，可能罚款50000美元及坐两年牢，这还没算税金的利息（即滞纳金）。而对于美国居民纳税人中拒不申报境外账户信息者，最高将处以其每年最高账户余额的50%。据美国国税局局长透露：5年来，已经约有4.5万人补缴了约65亿美元税款。

从美国政府逼迫瑞士银行以7.8亿美元的罚款和提交8000名美国客户的名单来换取美国政府的免于起诉来看，正如美国利用美元汇率影响全球经济走势一样，美国也正依靠其经济强势地位利用FATCA法案在全球重新建立税收管理的新秩序，而这种新秩序将会使全球绝大多数国家的税收管理走进一个新境界。

（作者系上海交通大学海外教育学院税务教研组组长）