地方财政尤其是基层财政困难是1994年分税制改革后一个悬而未决的问题，直接影响了地方公共产品和服务的提供，也是导致地方政府土地财政模式形成的重要原因之一。总体上说，解决这一问题的根本出路在于，理顺中央和地方以及地方各级政府之间的事权、财权、财力关系。其中，构建地方税体系是解决地方财政困难的重要途径之一。地方政府本来就缺乏主体税种，随着营业税改征增值税的全面推行，营业税这一收入规模较大的地方税种也行将消失，构建地方税体系迫在眉睫，而地方税主体税种的选择是构建地方税体系的关键。

地方税主体税种，指长期稳定地在地方税收收入中占据较大份额，同时对地方经济具有相当调节作用的地方税种。地方税主体税种，必须适合作为地方税，同时税源充足或者税源潜力大。关于税种在中央与地方之间的划分，西方学者马斯格雷夫、奥茨等都作过研究。概括地讲，划分中央税与地方税应遵循以下标准：税基流动性强，税源分布不均匀，有利于实现收入再分配和经济稳定以及其他宏观调节目标，由中央征税部门征收效率高的税种应划归中央税；反之，应划归地方税。另外，税收收入受经济周期波动影响较小、课税对象明显、能够较明显地体现受益原则、税负不易“输出”的税种，也适合作为地方税。

在近年来有关地方税主体税种选择的文献中，国内学者提出可以作为我国地方税主体税的税种主要包括：零售环节课征的消费税、资源税、房产税。另外，普遍认为，财产税适合作为地方税主体税，但财产税并不属于单一的税种。要正确判断哪一个税种适合作为我国地方税主体税种，有必要根据上述划分中央税与地方税应遵循的标准，分别对这几个税种进行分析。

消费税是以特定类型的消费品（或消费行为）为征税对象所征收的一种选择性税收。它是在对货物普遍征收增值税的基础上，选择少数消费品再征收一道消费税。有观点认为，将消费税征收环节由生产环节改为零售环节，可以选择消费税作为地方税主体税种。笔者认为，选择消费税作为地方税主体税种具有明显的不合理之处。首先，消费税税基具有一定的流动性。因为某一辖区的居民完全有可能从其他辖区购买自己所需要的消费品或劳务。其次，难以发挥消费税的经济调节作用。消费税的经济调节作用，是通过运用消费税影响消费品或劳务的购买者的支付成本而发挥其对消费和生产的调节作用的，由于消费税税基具有流动性，地方政府通过消费税调节消费结构和生产结构的目标很难实现。

主张以资源税作为地方税主体税种者的依据主要是，资源税税基具有非流动性。但以资源税作为地方税主体税种，不符合税源分布不均匀的税种不适合作为地方税的标准。因为如果将税源分布不均匀的税种划归地方税，会造成地区间税收收入的不平衡。并且，资源税具有调节资源级差收入的作用，若划归地方税，则难以发挥其调节级差收入的作用。另外，在缺乏对地方政府行为进行有效约束机制的情况下，地方政府的增收冲动可能会导致资源的过度开发以及加大下游企业的生产成本。

一般认为，财产税适合作为地方税主体税。从国际实践来看，许多西方国家的财产税收入在其地方税收总收入中占较大比重，也体现了财产税在地方税中的主体地位。但财产税并不是单一的税种，而是一类税或者称一个税收体系。根据课税对象形态的不同，财产税可分为静态财产税和动态财产税两大类。静态财产税是对一定时期处于相对静止状态的财产，按其数量或价值进行课征的财产税，如地产税、房产税等。动态财产税是对因无偿转移而发生所有权变动的财产，按其价值所课征的财产税，如遗产税、赠与税等。其中，遗产税、赠与税具有调节财富分配的作用，适合划归中央税。因此，一般所说的财产税适合作为地方税，实际上指的是静态财产税，主要是其中的不动产税。静态财产税依据其征收方式的不同，分为综合财产税和特种财产税。综合财产税又称为一般财产税，是对纳税人拥有的全部财产实行的综合课征。这种财产税的应税范围较广，原则上包括纳税人所有或支配的全部财产。实行综合财产税制度的国家主要有美国、加拿大、德国和新加坡等。特种财产税又称个别财产税，是对特定类型财产课征的财产税，主要包括土地税、房屋税、车辆税等。由于综合财产税的征管难度大，发展中国家一般实行以土地、房屋和车辆为课税对象的特种财产税制度。综上所述，笼统地说以财产税作为地方税主体税，难以搞清应该培育哪一个税种。因此，应该从财产税体系中选择一个符合地方税主体税种要求的单一的税种进行培育，使其成为地方税主体税种。

我国现行财产税体系中，最适合作为地方税主体税种的可谓房产税。房产税类似于作为西方国家地方税主体税种的不动产税，符合地方税的标准。虽然目前我国的房产税收入占税收总收入和地方税收收入的比例还很低，但收入潜力很大。要使房产税（或者以房产税为基础新开征房地产税或者不动产税）真正成为未来我国地方税的主体税种，必须对现行房产税进行改革。目前，我国涉及房地产的租税费混杂，完善房产税首先应当理顺房地产租税费关系，即取消不合理的税费，合并重复性的税费。在此基础上，拓宽房产税税基，将房产税的征税范围扩大到个人住宅和农村地区，按照房产的评估值征收，并且规定适当的免税项目和免征额。同时，根据不同地区、不同类型的房产合理设计税率。

作者单位：首都经济贸易大学 山东财经大学 山东省威海市地税局