企业所得税优惠政策浅析

　　一年一度的企业所得税汇算清缴工作已全面展开，税务机关各有关部门和工作人员正在铆足干劲做好这项工作，各涉税中介机构和纳税人也正开展相关政策培训或自行清算工作。结合2008年1月1日起我国正式实施新的《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称“新税法”）及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》，在此对新税法下税收优惠政策从税收优惠方式角度进行基本分析。

　　新税法根据国民经济和社会发展的需要，对现行税收优惠政策进行适当调整，将现行企业所得税以区域优惠为主的格局调整为以产业优惠为主、区域优惠为辅的新的税收优惠格局。企业所得税的税收优惠方式也呈现多样性和灵活性，更大程度上偏向了减轻纳税人负担的目标。有直接优惠方式的：免税收入、税额减免、纳税扣除、优惠税率、税收抵免、盈亏互抵、优惠退税；还有间接的优惠方式：延期纳税、加速折旧、准备金制度等。在此叙述直接优惠方式。

　　一、免税收入优惠

　　新税法首次采用了“免税收入”的概念，将国债利息收入、股息红利等权益性投资收益和符合条件的非营利组织的收入等确定为免税收入。

　　1、国债利息收入。对国债利息收入免征企业所得税是一项已执行多年的政策，1992年国务院发布的《中华人民共和国国库券条例》（国务院令第95号）第十二条规定：“国库券的利息收入享受免税待遇。”由于国库券的利息完全是由国家财政资金支付的，如果对其征税，一方面相当于对国家财政支付的利息通过征收所得税的方式再收回一部分，没有什么实际意义，另一方面将减少国债购买者最终得到的利息收入，不利于鼓励企业购买国债。而且企业购买国债在取得利息收入的同时基本上没有对应的成本费用支出，因此对国债利息收入免税也不违背收入和成本费用配比原则。

　　值得注意的是，新税法虽规定国债利息收入为免税收入，但并不意味着与国债有关的收入都可以免税，对于国债持有者在二级市场转让国债获得的收入，还是应当作为转让财产收入计算缴纳企业所得税。并且国债利息收入，专指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收入，不包括企业取得其他部门发行的专项债券的利息收入。

　　2、股息、红利等权益性投资收益。当某一居民企业对另一居民企业进行权益性投资时，投资企业可能从被投资企业取得股息、红利等权益性投资，由于股息、红利是投资企业进行权益性投资获得的经济回报，是导致其净资产增加的经济利益流入的重要组成部分，因此，对投资企业取得的股息、红利等权益性投资收益应当纳入其应税收入总额之中。但由于股息、红利是从被投资企业税后利润中分配的，如果将股息、红利全额并入投资企业的应税收入中征收企业所得税，会出现对同一经济来源所得的重复征税。为此，新税法第二十六条第二项规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。考虑到税收政策应鼓励企业对生产经营的直接投资，而以股票方式的间接投资，并不以股息、红利收入为主要目的，其主要目的是从二级市场获得股票运营收益，不应成为税收优惠鼓励的目标。因此，新税法规定免予征税的股息、红利等权益性投资收益，不包括持有居民企业公开发行并上市流通的股票连续时间不超过12个月取得的权益性投资收益。同时，此项包含在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收入。

　　3、符合条件的非营利组织的收入。收入的范围（财税发[2009]122号）有明确的规定，请大家对照执行。由于非营利组织不以营利为目的，其所得基本上全部用于公益目的，以弥补政府在某些公共领域作用的不足，如果对非营利组织征税，将不利于其充分发挥公益作用，因此新税法规定对非营利组织的全部或某些收入免予征收所得税。但新税法对享受税收优惠的非营利组织限制了比较严格的七个必备条件，见《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八十四条。为不妨碍非营利组织正常公益性或非营利性业务活动的开发，新税法规定享受税收优惠的非营利组织的收入，一般不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入。在这点，大家要注意区别对待。

　　二、定期减免税和可以减免优惠

　　（一）定期减免优惠主要对基础产业和居民企业技术转让所得及环境保护、节能节水项目的减免。

　　1、公共基础设施项目是公共产品，为全社会提供公共服务，是经济发展的命脉，是政府行为。新税法规定：企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得，可以免征、减征企业所得税。新税法实施条例规定从项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。企业按规定享受减免税优惠的项目，在减免税期未满时转让的，受让方自受让之日起，可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠；减免税期满后转让的，受让方不得就该项目重复享受减免税优惠。

　　2、居民企业技术转让所得减免。为进一步通过税收政策促进企业的技术转让，推动高新技术的产业化，新税法第二十七条第四项规定，居民企业一个纳税年度内转让技术所得不超过500万元的部分免征企业所得税，超过500万元的部分减半征收企业所得税。具体规定见（《国家税务总局关于技术转让所得减免企业所得税有关问题的通知》国税函〔2009〕212号）。

　　3、环境保护、节能节水项目的减免。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八十八条规定，符合条件的环境保护、节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。减免期限及转让项目的规定与公共基础设施项目减免规定一致。

　　（二）可以减免优惠主要是对企业从事农、林、牧、渔项目所得免征、减征企业所得税。其范围具体界定请参照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八十六条，操作规定按（《国家税务总局关于贯彻落实从事农、林、牧、渔业项目企业所得税优惠政策有关事项的通知》国税函〔2008〕850号）执行。

　　三、降低税率优惠

　　对小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税；对高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。

　　（一）小型微利企业的优惠利率。为更好地发挥小企业在自主创新、吸纳就业等方面的优势，利用税收政策鼓励、支持和引导小企业的发展，参照国际通行做法，新税法规定对符合规定条件的小型微利企业实行20%的优惠税率，比一般法定税率低5个百分点。小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：

　　1、工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3 000万元。

　　2、其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1 000万元。显然，企业所得税在临界点30万元上下税赋差异很大，有关各方在注意两个有数据条件的同时，还要注意所从事的行业是国家非限制和禁止的。

　　（二）高新技术企业的优惠利率。新税法规定对国家需要重点扶持的高新技术企业实行15%的优惠税率，不再作地域限制，在全国范围内都适用。国家需要重点扶持的高新技术企业，是指拥有核心自主知识产权，并同时符合以下条件的企业：

　　1、产品（服务）属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围。

　　2、研究开发费用占销售收入的比例不低于规定比例。

　　3、高新技术产品（服务）收入占企业总收入的比例不低于规定比例。

　　4、科技人员占企业职工总数的比例不低于规定比例。

　　5、高新技术企业认定管理办法规定的其他条件。

　　对高新技术企业资格的管理，有关方面应按（《国家税务总局关于实施高新技术企业所得税优惠有关问题的通知》国税函〔2009〕203号）文件的规定落实。

　　四、加计扣除优惠

　　对企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用和企业安置残疾人员及其他国家鼓励安置的就业人员所支付的工资，实行加计扣除的优惠政策。

　　（一）企业研发费用的加计扣除。新税法实施条例中规定对于企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定实行100％扣除的基础上，再按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。因此，纳税人应注意分清研究开发费用的费用化和资本化的范围及条件，如果构成无形资产的，则不能在当期全额扣除，要按照无形资产摊销的有关规定处理。

　　（二）安置特殊就业人员的税收优惠。为了进一步完善促进就业的税收政策，新税法将原来在财税主管部门通知中规定的加计扣除措施上升为法律的规定，并对该项政策做了适当调整：

　　1、将优惠范围扩大到所有安置特殊就业人员的企业，鼓励社会各类企业吸纳特殊人员就业，为社会提供更多的就业机会，更好地保障弱势群体的利益。

　　2、在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除，取消了安置人员的比例限制。安置残疾人员要按照《中华人民共和国残疾人保障法》的规定处理有关事务，否则不能享受加计扣除。

　　五、加速折旧优惠

　　加速折旧是指按照税法的规定，允许纳税人在固定资产使用年限的初期提列较多的折旧，以后年度相应减少折旧额，从而使纳税人的所得税负得以递延的一种优惠方式。允许实行加速折旧的固定资产一般有两种情况：一是由于资产使用强度大或更新快而导致其使用寿命的缩短，对此类固定资产实行加速折旧更符合其实际使用寿命；另一种情况是国家鼓励企业加大对固定资产的投入而允许其对某些资产实行加速折旧。加速折旧，对政府而言只是相当于放弃了部分利息收入，整体上不会对税收收入产生大的影响，而对企业来说则能起到很大的鼓励和支持作用。新税法第三十二条规定：“企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。”这类情况主要包括：由于技术进步产品更新换代较快的固定产和常年处于强震动、高腐蚀状态的固定。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得于规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。

　　六、减计收入优惠

　　主要是资源综合利用的税收优惠。新税法规定，企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》内的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。我国原外资企业所得税法对资源综合利用没有专门的税收优惠规定，而内资企业利用废水、废气、废渣等废弃物为主要原材料进行生产的，则有5年内减征或免征所得税的规定。新税法将定期直接减免的税收优惠方式转变为减计收入这种更为科学合理的税收优惠方式。

　　七、税额抵免优惠

　　新税法规定，企业购置环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。纳税人需要注意的是：专用设备应在《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定范围内；享受企业所得税优惠的企业，应当实际购置并自身实际投入使用；企业购置的专用设备在5年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠，并补缴已经抵免的企业所得税税款。具体规定见（财税[2008] 48号）文件。

　　八、抵扣应纳税所得额

　　新税法规定，创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。创业投资企业是我国新兴产业，对其实行税收优惠，可以引导社会资金集中用于对中小高新技术企业的投资，解决中小科技企业投资不足的问题，有利于风险投资尽快回收，减少投资风险，促进高新技术企业的建立和成长发展。具体来讲，是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70％在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。

　　以上八个方面的企业所得税优惠政策新税法用12条、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》用21条进行明文规定，还有两条特殊的规定在上面没有罗列，但要引起我们关注：一是新税法的第二十九条关于民族自治地方的自治机关可以决定减征和免征企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，二是新税法第三十六条授权在特殊情况下国务院可以制定企业所得税专项优惠政策。

　　归纳以上内容，目前我国实行的新税法的优惠政策概括起来可以用9组36个字来记忆：一免收入、二减免税、三降税率、四加计扣、五加速折、六减计收、七抵税额、八扣所得、九十特殊。