房地产企业预售收入税金列报的探讨

　　一、房地产企业财务报表列报的要求

　　企业的财务报表列报要准确反应该企业的资产状况、经营成果以及现金流量。财务报表的使用者只有通过准确的会计报表才能作出正确判断和决策；所以，会计要素的正确列报对报表的使用者决策非常重要。房地产企业由于经营的特殊性，特别是分期开发的项目其经营周期往往在一年以上，销售形成的纳税义务与项目收入成本的结转时间跨度大，在项目未结转收入成本前，其按税法缴纳的税金怎样在企业资产负债表上列报才不会误导报表使用这是我们急需探讨的问题。

　　二、关于房地产企业期房销售预售账款计缴税金的账务处理和列报带来的问题

　　根据营业税的相关规定，营业税的纳税义务为转让不动产取得收入的当天为营业税的纳税时间；城建税和教育附加以三税为税基计算缴纳；土地增值税规定企业分期开发的，先按预征率计算缴纳增值税，待项目完工结算时在对土地增值税进行汇算清缴。

　　在会计处理上，房地产企业一般都是期房销售，在房子还未建好时已经开始销售，而此时并不满足收入确认条件，其收入先做预收帐款，待项目完工后再接转销售收入。

　　由此便产生收入未结转前，其按税法规定缴纳的税金如何帐务处理以及列报问题。

　　现行很多企业的做法是，在项目还未完工结转前按预计账款计算缴纳的税金，挂在应缴税金的借方，由此在财务报表列报上作为负债的抵减项目。这样处理带来两个问题，第一，按预收账款缴纳的税金在会计要素上到底属于什么？第二，在报表列报上作为负债的抵减项目，势必减少报表列报的资产总额，是否会对报表使用者带来误读？

　　首先，按预收账款计缴的税金在会计要素上看到底是什么的问题？现行通常做法，按预计账款计缴税金在应交税金借方列支是把该税金作为了一项负债低减项目考虑，本质上看作一种负债要素得抵减项目。根据《企业会计准则》对负债的定义，负债是指企业过去的交易或事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务；现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务；未来发生的交易或者事项形成的义务，不属于现时义务，不应确认为负责。包括各种财产、债权和其他权利。根据相关税法规定计缴的税金，由于该部分税金计算缴纳的税基是“预收账款”，因为尚未确认收入，最终该项资产相关的风险和报酬还未转移，所以最终确认的收入具有不确定性，所以该税基存在不确定性，按此计算的税金在结算收入前可能进行调整。根据上述分析该预收账款的税金不能作为负债确认。

　　再来看看《企业会计准则》对资产会计要素的定义：资产是指企业所拥有或控制的能以货币计量的、能够为企业提供未来经济效益的经济资源。由预收账款形成税金只能作为预缴税金核算。就其本质上相当于预付账款，只有等到项目完工结转后，其税金才能最后确认。在最终汇算缴纳税金时该预交部分税金可以抵减应纳税金，所以该部分税金在会计要素上实际是属于一项资产，是企业的一项经济资源，该资源能为企业带来经济利益，其带来的经济利益是未来可以抵减的应交税金。根据新的企业会计准则，又没有相应预交税金科目来规范，这部分税金具体怎样账务处理，由此带来在核算上出现“五花八门”的现象。针对以上分析个人倾向于将按预收帐款计缴的税金作为企业的一项资产而不应，在项目未结算前视同先按税法规定预缴纳的税金，在项目结算清算时在确认应缴税金，并冲低原来按规定预缴的税金。

　　其次，在财务报表列报上的问题？如果将预缴税金作为负债的抵减项目列报势必减少负债的总额，由此使公司的资产总额减少。从上面看出按预收账款缴纳的税金应作为资产要素，如果我们在负债列报势必引起报表使用人对报表的误读。比如一家公司总资产为5000万元，其中负债为2510万元（含预缴税金在应缴税金借方列支的135万元），所有者权益为2490万元，此时资产负债率为50.2%，资产负债率超过50%；如果将预缴的135万元税金视为一项资产则此时企业总的资产为5135万元，负债总额为2375万元，资产负债率为45.25%，此时的资产负债率未达50%。由此对缴纳税金确认为不同的会计要素，不但会带来对资产总额计算的变化，还会导致会计指标计算的失真。

　　三、怎样规范房地产行业预缴税金，帐务处理和会计列报

　　基于上诉分析，由于税会差异，没有一个统一的会计核算办法，造成了目前核算五花八门的现象，一些企业利用该差异操作会计指标可能使报表使用者在决策时出现偏差损害股东或债权人的利益。

　　对于预收账款缴纳的营业税及附加以及土地增值税在项目未结转收入前，应作为资产要素进行确认计量并在资产负债表中作为资产列报而不能冲减负债项目。

　　新会计准则现有对建安企业、金融企业以及保险企业等特殊行业的具体准则规定，而对于在核算上较为特殊的房地产行业新的会计准则出台后还没有出台相关的准则来予以规范，所以相关部门应尽早出台相关核算规范，使在会计核算上保持一致并正确列报该事项，让财务报表使用者获得更加合理准确的会计信息。