注册税务师考试《财务与会计》预习：长期股权投资核算的权益法

2014年注册税务师备考已经开始，为了帮助参加2014年注册税务师考试的学员巩固知识，提高备考效果，正保会计网校精心为大家整理了注册税务师考试各科目知识点，希望对广大考生有所帮助。

第十一章　非流动资产（二）

　　知识点八、长期股权投资核算的权益法

　　（一）权益法的适用范围

　　投资企业对被投资单位 具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。

　　【要点提示】权益法的适用范围要与成本法对比掌握。

　　（二）权益法核算

　　1.初始投资成本与被投资方公允净资产中属于投资方的部分之间的差额处理

　　（1）投资方拥有的被投资方公允净资产额与初始投资成本之间的差额的处理原则

　　长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。

　　（2）股权投资差额的账务处理

　　①当初始投资成本大于在被投资方所拥有的可辨认净资产公允价值份额时

　　只需作“初始投资成本确认”一笔分录即可。

　　一般分录如下：

　　借：长期股权投资——投资成本

　　    贷：银行存款

　　②当初始投资成本小于在被投资方所拥有的可辨认净资产公允价值份额时：

　　先确认初始投资成本：

　　借：长期股权投资——投资成本

　　    贷：银行存款

　　再将差额作如下处理：

　　借：长期股权投资——投资成本

　　    贷：营业外收入

　　【要点提示】被投资方公允净资产中属于投资方的部分与初始投资成本之差的会计处理，考生应作全面重点关注。

　　2.被投资方发生盈亏时投资方的会计处理

　　（1）被投资方实现盈余时投资方的会计处理

　　当被投资方实现盈余时，首先将此盈余口径调整为公允口径，再根据公允口径后的净利润乘以投资方的持股比例即为投资收益额，具体分录如下：

　　借：长期股权投资——损益调整（被投资方实现的公允净利润×投资方的持股比例）

　　    贷：投资收益

　　如果公允口径无法获取或公允口径与账面口径相差无几时，也可以依据被投资方的账面口径测算投资方的盈余归属，但需在会计报表附注中说明。

　　如果被投资方采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，并据以确认投资损益。

　　（2）被投资方发生亏损时投资方的会计处理

　　①被投资方发生亏损时投资方的会计处理原则

　　投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。因此，在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：

　　A.冲减长期股权投资的账面价值。

　　B.如果长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值。

　　C.在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。

　　被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他长期权益以及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。

　　投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，均应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。

　　②被投资方亏损时一般会计分录

　　借：投资收益

　　    贷：长期股权投资――损益调整（以长期股权投资的账面价值为冲抵上限）

　　        长期应收款（如果投资方拥有被投资方的长期债权时，超额亏损应视为此债权的减值，冲抵长期应收款）

　　        预计负债（如果投资方对被投资方的亏损承担连带责任的，需将超额亏损列入预计负债，如果投资方无连带责任，则应将超额亏损列入备查簿）

　　将来被投资方实现盈余时，先冲备查簿中的亏损额，再作如下反调分录：

　　借：预计负债（先冲当初列入的预计负债）

　　    长期应收款（再恢复当初冲减的长期应收款）

　　    长期股权投资――损益调整（最后再恢复长期股权投资）

　　    贷：投资收益

　　【要点提示】考生应全面掌握被投资方盈亏时投资方的会计处理，此环节是权益法下投资方的关键处理步骤。尤其需关注被投资方亏损时投资方冲抵科目的顺序及将来被投资方盈余时科目的反调顺序。

　　（3）在确认投资收益时，除考虑公允价值的调整外，对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵消。

　　3.被投资方分红时

　　（1）被投资方分派现金股利时

　　直接根据总的分红额乘以持股比例认定投资方享有的现金股利额作如下会计处理：

　　①宣告时：

　　借：应收股利

　　    贷：长期股权投资――损益调整或投资成本

　　②发放时：

　　借：银行存款

　　    贷：应收股利

　　（2）被投资方分派股票股利时

　　由于股票股利仅是将被投资方的未分配利润转化为股本和资本公积，其本质是对现有所有者权益结构进行再调整，该业务既不会增加企业的资产，也不会增加企业的负债，更不会增加所有者权益。因此，作为投资方，无论成本法还是权益法，均不能将其认定为投资收益，只需在备查簿中登记由此而增加的股份额即可。

　　【要点提示】考生要将权益法下分红的会计处理与成本法下分红的会计处理进行对比掌握。

　　4.投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，企业按照持股比例计算应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值。同时增加或减少资本公积（其他资本公积）。

　　一般分录如下：

　　借：长期股权投资——其他权益变动

　　    贷：资本公积——其他资本公积

　　或反之。

　　【要点提示】此环节主要以被投资方可供出售金融资产的增、贬值为题目的已知条件，测试投资方的资本公积额。

　　5.持股比例变化但仍需按权益法核算的会计处理

　　①如果投资单位对被投资单位的持股比例 减少的，投资单位应当继续采用权益法核算剩余部分股权，并按处置投资的比例将以前在其他综合收益（资本公积）中确认的利得和损失结转至当期投资收益。

　　②投资单位对被投资单位新增投资时，新增部分投资成本大于投资时按新增持股比例应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资成本；新增部分投资成本小于投资时按新增持股比例应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应当按其差额调整长期股权投资成本和营业外收入。

　　原长期股权投资账面价值与按照原持股比例（增持前）计算的在新增投资日应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，应当调整长期股权投资的账面价值和资本公积。

　　相关链接：
　　2014年注册税务师考试《财务与会计》第十一章预习知识点汇总