英美两国都是世界上发达的市场经济国家，经济的市场化和现代化，促进了其会计理论和实务的丰富与发展。面对新经济制度，会计职业判断愈来愈为西方国家会计理论界和实务界人士所关注，特别是近年来，美国发生的一系列财务舞弊案，促使美国会计模式发生转变，也触及到会计职业判断的变革。2006年12月11日，世界银行公布中国入世五年的平均经济增长速度达9.5%。经济的快速增长不仅需要我国健全会计准则、审计准则体系，而且随之而来的会计、审计方法多样化趋势，对会计职业判断形成了挑战。

一、会计职业判断的涵义
　　会计职业判断的英文为Professional Judgement，加拿大特许会计师协会（CICA）的研究表明，会计职业判断是在财务报告编制中的一个决策过程。这个过程是建立在会计人员（包括注册会计师，下同）的逻辑分析能励、积累的经验以及专业知识，并遵循客观谨慎原则基础上进行的。有学者提出会计职业判断是指会计人员在履行职责过程中，依据现行会计准则、会计制度等规定的会计政策选择范围，依据自身专业知识和职业经验所做出的判断性估计和选择。会计职业判断的范围应当涵盖会计的全过程即会计核算、会计监督和会计分析，不能局限于会计核算、编制报表，其内容包括会计政策、会计方法的选择与会计估计等。因此，会计职业判断可概述为会计人员在遵循一定会计准则、制度基础上凭借其职业素质、专业知识和执业经验，对有关会计政策的选择，会计方法的使用以及新的会计问题的处理等所做出的甄选和决断。

二、英美会计职业判断的比较分析
　　英美两国会计职业判断，可以从两国会计职业判断的基础条件、实施范围、程度及其效果等方面进行对比分析，从而鉴别两国在会计职业判断方面的特点，把握其发展趋势。
　　1．会计职业判断的基础条件不同
　　会计法规、会计准则是实施会计职业判断的基础和依据。会计准则的制定模式与会计职业判断密切相关。关于准则制定模式制定基础目前有两种：一种是以基本原则（Basic Principles Basis）为基础，另一种是以具体规则（Detailed Rules Basis）为基础。前者为英国的准则制定模式，即英国会计准则以基本原则为导向，法规和准则是一般性的，在应用于不同情形时允许有相当的灵活性，这为会计人员进行会计职业判断提供了足够的空间，能使他们在会计、审计实务中有效地发挥专业判断的能力，并在保证会计实务处理、审计业务活动以及报表披露等符合基本原则要求基础上，尽可能地减少被规避事项的发生。英国的准则制定模式与国际会计准则委员会（IASB）的准则制定模式类似。这种准则制定模式要求会计人员必须具有较高的职业素养、专业技能水平和丰富的执业经验，且可操作性较差。后者为美国的准则制定模式即美国的会计准则以具体规则为导向，可操作性强，会计人员实施职业判断的空间小，便于会计人员进行会计、审计实务的处理，但很容易被规避；另外，它会诱导人们只注重交易的形式，而忽视交易的实质，致使独立的专业判断让位于机械地套用规则，从而导致会计人员不负责任，甚至对虚假财务报表显得麻木不仁。
　　国际会计准则理事会（IASB）主席大卫·特迪爵士在评价这两种模式时指出：“规则基础模式容易导致不健康的心态，即准则没有明文禁止的都是对的，都可尝试。其结果是详细的规则往往被别有用心的公司和不道德的个人通过交易策划和制度创新所规避；另一个重要缺陷是不利于注册会计师的专业判断，可能诱使会计人员只关注准则的细节而忽视对整个财务报表公允性的判断。而以基本原则为导向的准则模式，有助于公司的会计人员在基本原则指导下施行有效而合乎逻辑的专业判断，并克服机械套用规则的弊端从而减少被人为规避事项的发生。”
　　2．会计职业判断实施的范围和程度不同
　　客观地讲，无论什么样的会计模式下，会计职业判断都因准则的简括性和指导性以及交易与会计事项的不确定性而存在，并且涉及到会计、审计工作的诸多方面，只是在不同国家，其施行的范围和程度有较大差别。英国会计职业判断的范围在以基本原则为导向的基础上涵盖了会计、审计工作的绝大多数领域，主要有会计一般原则中需要运用职业判断，如实质重于形式的原则、重要性原则等；会计政策和会计方法的选择中广泛应用职业判断，如存货计价方法、股权投资权益法和成本法的选择等；会计估计中职业判断的表现为坏账准备计提、资产减值准备计提、固定资产使用年限、净残值和或有事项的预计与处理等；会计披露中运用职业判断，如合并报表编制中使用购买法还是权益法，关联交易与非关联交易的确认与披露等；会计师在审计工作中审计规则方法的选择与使用以及审计报告编报的选择等。不仅在上述范围内，还有其他很多方面，英国会计人员都能施行切实有效的专业判断，以便及时、恰当、真实公允地反映和披露企业的财务状况、经营业绩和现金流量。英国会计特别强调“真实与公允”的观点，突出讲求“实质重于形式”的原则。
　　而美国显然在会计政策、方法的选择以及会计估计的应用等方面给予会计人员施行职业判断的余地，但总体来看会计人员进行职业判断的范围存在诸多限制，这是由其准则制定模式即以具体规则为导向和一切以高度发达的证券市场为中心的宗旨所决定的。以具体规则为导向的准则模式下，会计准则越来越复杂化、具体化，囿于细节而偏离经济实质。美国会计的一个系统失误是，在过去30年时间里，准则制定已偏离了其目标，他们颁布了庞杂而极为详细的规则，使得会计人员成为条条框框的奴隶，根本无法施行职业判断。另外引起一些不道德的公司和人员故意策划，进行财务舞弊。一个典型的例子是关于《衍生金融工具与长期保值会计准则》，篇幅长达245页之多，是世界上从未有过的最为冗长的会计准则，应用起来极为繁琐，而且仍然问题多多。美国会计一切以证券市场为中心，强调“充分披露”的原则，目的是克服“内部人”控制，保护投资者的利益。而实际上并没有做到这一点，它在关联交易与非关联交易的确认与披露方面也存在很多漏洞，由于准则规定得太细、太具体，致使一些公司和人员钻了空子，安然公司的舞弊即如此。
　　3．会计职业判断施行的效果不同
　　在英国以原则为基础的准则模式下，会计人员广泛施行职业判断，达到了目的，收到了较好的效果。这主要表现为“真实与公允”的观点得以全面体现，会计、审计质量为国际会计领域的权威人士所认可。除巴林银行因衍生金融工具制度的缺位而导致破产外，英国公司并没有像美国那样出现一系列财务舞弊丑闻，这虽然不能直接说明会计职业判断的施行成果，但至少可以说，英国会计人员合理而符合逻辑的职业判断对此是有较大的影响的。尽管美国的准则、制度既多且细，但上市公司的问题仍然层出不穷。如通用公司、IBM公司等也不断传出报表粉饰丑闻，越来越多的上市公司被SEC勒令重编会计报表。这一系列财务舞弊丑闻，虽然其根源在于美国社会的制度安排，但它与具体规则为导向会计模式不无联系，甚至会计职业判断的弱化，会计人员不能独立行使执业权力，也是其影响的因素。
　　总之，英国以基本原则为导向的准则模式，逐渐显示其优越性，并受到国际会计准则委员会的认同，在这种准则模式下会计人员能广泛施行职业判断，在遵循客观谨慎原则基础上，达到专业判断的目的即“真实公允”地反映企业财务状况、经营业绩和现金流量，有效维护资产安全并增加企业效益等。而美国以具体规则为导向的准则模式，存在诸多缺陷。过分强调准则、规定的细化，而忽视了实质重于形式的原则，容易被公司和会计师所规避；另外，限制会计人员正当的职业判断而使其成为制度的奴隶，对财务舞弊麻木不仁，甚至参与造假。在暴露一系列财务舞弊案后，美国各界改革会计模式的呼声和要求越来越高，并且正逐步着手变革。FASB目前借鉴国际会计标准委员会（IASB）制定的国际会计标准（IAS），体现原则导向并增加了透明度，大刀阔斧地删减篇幅，以便对公司会计信息和会计师从事审计时所考虑的问题做出简明、宽泛的陈述，更多地注重会计人员职业判断，让会计师真正有权行使独立执业的能力，更好地履行审计委员会赋予的责任。

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　作者单位：山东经贸学院   厦门大学