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税收优惠也要会运用 加速折旧并非一定对企业有利
案例
甲公司从事建筑节能产品的生产、销售及相关节能技术改造项目，自2011年7月起，甲公司享有“三免三年减半”的企业所得税税收优惠。2014年10月，《财政部、国家税务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税〔2014〕75号）发布，2014年11月，国家税务总局又发布了《关于固定资产加速折旧税收政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第64号），对于是否执行上述加速折旧政策问题，甲公司认为，尽管公司2014年上半年还在享受免征企业所得税的优惠，而且公司也不缺少流动资金，但由于从2014年下半年起，需缴纳12.5％的企业所得税，所以，通过加速折旧可以因折旧提前计提而多抵减计税所得额，这将很可能使得公司在加速折旧初期继续享受免征企业所得税，尽管加速折旧会造成公司亏损，但由于甲公司更看重眼前利益，认为少纳税才是硬道理，遂决定从2014年1月1日起，执行上述两大文件。为了避免企业所得税汇算清缴及办理会计年报时的忙乱，公司财务部在2014年11月就全面做好了加速折旧的相关准备工作，不仅统计好可以加速折旧的固定资产、计算好加速折旧增提的折旧，而且也完成了相应的会计处理，同时还准备了企业所得税年度申报时实行事后备案管理要求报送的相关资料，等着次年对企业所得税汇算清缴的最终申报。
然而，2014年12月初，公司总会计师与两位专业人士谈到加速折旧的问题后，意识到公司对加速折旧问题，过于考虑眼前利益，应该从加速折旧所影响到的整个时间段考虑。经测算，加速折旧使得甲公司在2014年一次性多提折旧约1800万元，这让甲公司从2014年起，要用约三年的时间来消化加速折旧产生的亏损（甲公司原采用直线折旧法，预计加速折旧后每年的计税所得额约为600万元）。尽管甲公司从2014年下半年起至2017年上半年减按12.5％的税率缴纳企业所得税，但因加速折旧，实际上使得甲公司从2014年起的三年内继续享受着“免税”政策，直至把因加速折旧形成的亏损弥补完毕。所以，甲公司因加速折旧将在三年内，每年获得的减免税为：600×12.5％＝75（万元），相当于从2015年上半年开始的三年时间中，每年得到了75万元的无息贷款（贷款期为实行加速折旧的固定资产按照原直线折旧法剩余的平均折旧年限）。但是，由于折旧提前得到税前扣除，使得甲公司约从亏损弥补结束后的2017年下半年开始，因少提折旧而增加的计税所得额要全额缴纳25％的企业所得税。然而实际情况是，甲公司将以后年度本应抵减按25％税率缴纳企业所得税计税所得额的折旧额，仅是提前抵减了按照12.5％税率缴纳企业所得税计税所得额的折旧额，很明显，少抵减了12.5％，尽管此前公司可以因少纳税得到三年，即每年75万元的短期“无息贷款”，但这与多纳税相比，小巫见大巫。如此一算，甲公司认识到在减免税期间执行加速折旧弊大于利。
分析
从上述案例可知，甲公司开始的考虑过于草率。事实上，执行加速折旧政策仅是暂时缓缴了甲公司的企业所得税，这类似于给公司带来了一时的免息贷款，但需要注意的是，由于甲公司正处于减免税期，税负并不高，所以，因加速折旧而暂时少缴的企业所得税不仅很有限（仅是12.5％的税负），而且实际上还使得企业在减免税结束后因少扣除折旧而增加了计税所得额，企业需要为此全额缴纳企业所得税（25％的税负），由此可见，执行加速折旧政策对企业不一定都有利。
由于我国企业所得税实行的是比例税率，在企业执行的企业所得税税率保持不变的情况下（如一直执行25％或15％的税率），加速折旧可以使企业因提前扣除折旧而起到递延缴纳企业所得税的效果。但是，如果企业正处于企业所得税减免期间，企业实际执行的企业所得税税率可能很低甚至为零，所以，因加速折旧而增加的折旧额仅是提前抵减了低税负甚至是税负为零的计税所得额，此情况下，加速折旧的抵税效应不仅会因税收优惠被部分甚至被全部抵消，而且还会因减免税结束后企业折旧额减少多实现利润，造成企业多缴纳企业所得税。因此，企业在享受所得税减免期间，不但不宜执行加速折旧，而应该考虑是否需要在减免税期间少提折旧，将折旧额留到征税期抵扣以降低计税所得额，这才是企业节税应有的思路。（作者：姚华祖 刘志耕）
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