中级会计师《中级会计实务》小课堂：持有至到期投资经典题目

　　为了方便备战2013中级会计师考试的学员，正保会计网校论坛学员精心为大家分享了中级会计师考试《中级会计实务》科目里的重要知识点，希望对广大考生有帮助。

　　【经典例题】甲企业2007年1月3日购入财政部2007年1月1日发行的五年期固定利率国债，该债券每年利息一次，最后一年还本金并付最后一次利息，票面年利率12%，债券面值1000元（等于公允价值），甲企业按1050元的溢价价格购入800张，票款以银行存款付讫，不考虑交易费用。

　　根据本例资料，甲企业在2007年1月3日购入本批债券时应编制如下会计分录：

　　「正确答案」

　　借：持有至到期投资——成本　　　　　800000

　　　　　　　　　　　——利息调整　　　 40000

　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　840000

　　[例2]（P193）以例1资料，若甲企业投资乙公司债券发生的溢折价采用实际利率法进行摊销，并按年计算利息，则有关的计算如下：

　　（1）甲企业在2007年1月3日购入债券时，相关会计分录如下：

　　借：持有至到期投资——成本　　　800 000——利息调整　 40 000贷：银行存款　　　　　　　　　　840 000

　　（2）年度终了按实际利率法计算利息调整额（溢价摊销额）和投资收益（利息）

　　由于本例甲公司持有债券系分期付息债券，可根据“债券面值+债券溢价（或减去债券折价）=债券到期应收本金的贴现值+各期收取的债券利息的贴现值”公式，采用“插入法”计算确定实际利率如下：

　　根据上述公式，先按10%的利率测试：

　　800000×0.620961+96000×3.790787=860652>840000

　　上述计算中，0.620961是根据“期终1元的现值表”查得的五年后收取的1元按10%利率贴现的贴现值；3.790787是根据“年金1元现值表”查得的五年中每年收取的1元按10%的利率贴现的贴现值。

　　再按11%的利率测试：

　　800000×0.593451+96000×3.695897=829567<840000

　　上述计算中，0.593451是根据“期终1元的现值表”查得的五年后收取的1元按11%利率贴现的贴现值；3.695897是根据“年金1元现值表”查得的五年中每年收取的1元按11%的利率贴现的贴现值。

　　根据插入法计算实际利率=10%+（11%-10%）×（860652-840000）÷（860652-829567）=10.66%

　　采用实际利率法计算的各期利息调整额，见表ll-1.

　　表11-1               持有至到期投资（债券）利息调整计算表              单位：元

计息日期	应收利息	投资收益	持有至到期投资 ——利息调整	持有至到期投资（债券） 摊余成本
2007.1.1				840000
2007.12.31	96000	89544	6456	833544
2008.12.31	96000	88855.79	7144.21	826399.79
2009.12.31	96000	88094.22	7905.78	818494.01
2010.12.31	96000	87251.46	8748.54	809745.47
2011.12.31	96000	86254.53	9745.47（注1）	800000
合计	480000	440000	40000	-

　　根据表11-1计算结果，各年年末应编制的会计分录如下：

　　2007年12月31日，确认投资收益时：

　　借：应收利息 　　　　　　　　　　　96000

　　　　贷：持有至到期投资——利息调整　　　　　6456

　　　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　 89544

　　收到利息时：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　 96000

　　　　贷：应收利息　　　　　　　　　　　　　 96000

　　如果该债券以后年度未发生减值，则以后各年的会计分录可根据表11-1所列数据，比照2007年12月31日所作会计分录编制。

　　债券到期收回债券本金和最后一期利息时：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　896000

　　　　贷：持有至到期投资——成本　　　　　　800000

　　　　　　应收利息　　　　　　　　　　　　　 96000

　　持有至到期投资发生减值的处理：

　　借：资产减值损失

　　　　贷：持有至到期投资减值准备

　　减值计提后，后续利息收益=新的本金×旧利率（注意这里投资收益的计算）

　　[例3]（P195）仍以本章例1、例2资料为例，如果甲公司持有的乙公司债券在第四年，即2010年12月31日经检查，该批债券已发生减值，预计只能收回本息500000元。

　　甲公司2010年12月31日应作如下处理：

　　该批债券预计未来现金流量现值=500000/（1+10.66%）=451834.45（元）

　　未提减值准备前持有至到期债券的账面价值=809745.47（元）

　　应计提减值准备=809745.47-451834.45=357911.02（元）

　　计提减值准备的会计处理：

　　借：资产减值损失　　　　　　　357911.02

　　　　贷：持有至到期债券减值准备　　　　357911.02

　　2011年12月31日（第五年年末），应作如下处理：

　　应收利息=96000（元）

　　按实际利率计算的利息收益：

　　（809745.47-357911.02）×10.66%=48165.55（元）

　　差额=96000-48165.55=47834.45（元）

　　借：应收利息 　　　　　　　　　　　96000

　　　　贷：投资收益 　　　　　　　　　　　 48165.55

　　　　　　持有至到期投资——利息调整　　　47834.45

　　此时，持有至到期债券账面余额：809745.47-47834.45=761911.02（元）（同时，持有至到期债券减值准备科目有余额357911.02元）。实际收到本息500000元时：

　　借：银行存款 　　　　　　　　　　　500000

　　　　持有至到期债券减值准备　　　357911.02

　　　　持有至到期投资——利息调整　 38088.98

　　　　贷：持有至到期投资——成本　　　　　　800000

　　　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　 96000