2009年备考CPA《会计》系列总结-第12章（03）

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[第12章]03　特殊销售商品业务处理之分期收款销售商品

　　我之前在第三章的总结实际利率法的理解一文中提到了如何摊销“未实现融资收益”，实际上分期收款销售商品的处理最主要的难点就在于“未实现融资收益”的摊销。但是，只要你理解了持有至到期投资采用实际利率法摊销利息调整的处理，对未实现融资收益摊销的理解就不成问题了。

　　企业分期收款销售商品（通常为超过3年），实质上具有融资性质的，应当按照应收合同或协议价款的公允价值确定收入金额，应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额（即未实现融资收益），应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销，冲减财务费用。

　　上面这一堆文字转化为分录就是：

　　借：长期应收款（应收合同或协议价款）

　　　　银行存款（收到的税款）

　　　　贷：主营业务收入（应收价款的公允价值）

　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

　　　　　　未实现融资收益

　　借：主营业务成本

　　　　贷：库存商品

　　分期收款时：

　　借：银行存款

　　　　贷：长期应收款

　　借：未实现融资收益[未实现融资收益每一期的摊销额＝（每一期长期应收款的期初余额－未实现融资收益的期初余额）×实际利率]

　　　　贷：财务费用

　　对于“未实现融资收益每一期的摊销额＝（每一期长期应收款的期初余额－未实现融资收益的期初余额）×实际利率”这个公式的理解，可以把长期应收款的余额理解为本利和，而未实现融资收益理解为利息，所以用“长期应收款的期初余额－未实现融资收益的期初余额”就是本金的期初余额，然后用本金×实际利率，就是当期应该摊销的利息。

　　另外，如果应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，按照实际利率法摊销与直线法摊销结果相差不大的，也可以采用直线法进行摊销。

　　下面通过一个例题来说明具体的处理过程：

　　[例题·计算及会计处理题]2008年1月1日，正保公司采用分期收款方式向乙公司出售大型设备一套，合同约定的价款为2 000 000元，分5年于每年末分期收款，每年收取400 000元。该套设备的成本为1 500 000元，若购货方在销售当日支付货款，只须付1 600 000元即可。假定正保公司收取最后一笔货款时开具增值税专用发票，同时收取增值税税额340 000元，企业经计算得出实际利率为7.93%.不考虑其他因素。

　　要求：编制各年的会计分录。

　　[答案]正保公司各年的会计分录如下：

　　销售成立时：

　　借：长期应收款     2 000 000

　　　　贷：主营业务收入             1 600 000

　　　　　　未实现融资收益           400 000

　　借：主营业务成本            1 500 000

　　　　贷：库存商品                          1 500 000

　　2008年12月31日：

　　借：银行存款               400 000

　　　　贷：长期应收款                       400 000

　　借：未实现融资收益          126 880 [（2000000-400000）×7.93%]

　　　　贷：财务费用                           126 880

　　2009年12月31日：

　　借：银行存款               400 000

　　　　贷：长期应收款                       400 000

　　借：未实现融资收益          105 222  （（2000000-400000）-（400000-126880））×7.93%

　　　　贷：财务费用                           105 222

　　2010年12月31日：

　　借：银行存款               400 000

　　　　贷：长期应收款                       400 000

　　借：未实现融资收益          81 846 （（2000000-400000-400000）-（400000-126880-105222））×7.93%

　　　　贷：财务费用                           81 846

　　2011年12月31日：

　　借：银行存款               400 000

　　　　贷：长期应收款                       400 000

　　借：未实现融资收益          56616（（2000000-400000-400000-400000）-（400000-126880-105222-81846））×7.93%

　　　　贷：财务费用                           56616

　　2012年12月31日：

　　借：银行存款               740 000

　　　　贷：长期应收款                        400 000

　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）340 000

　　借：未实现融资收益           29 436（400000-126880-105222-81846-56616）

　　　　贷：财务费用                            29 436

　　以上各期未实现融资收益的摊销额是套用的前面的公式计算出来的，当然也可以通过表格的方式来计算，最终的结果都是一样的。

　　[识记要点]

　　①未实现融资收益每一期的摊销额＝（每一期长期应收款的期初余额－未实现融资收益的期初余额）×实际利率

　　②未实现融资收益、未确认融资费用、“应付债券——利息调整”采用实际利率法摊销和持有至到期投资采用实际利率法摊销利息调整的原理是类似的。

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转自正保会计网校论坛·奇客小屋