注会《会计》长期股权投资入账价值与初始投资成本

　　长期股权投资入账价值与初始投资成本。

　　（1）长期股权投资的入账价值。（权益法）

　　【例题】2007年1月1日，甲公司购入乙公司30％的普通股权，对乙公司有重大影响，甲公司支付买价640万元，同时支付相关税费4万元，购入的乙公司股权准备长期持有。乙公司2007年1月1日的所有者权益的账面价值为2 000万元，公允价值为2 200万元。甲公司长期股权投资的初始投资成本为（ ）万元。

　　A. 600

　　B. 640

　　C. 644

　　D. 660

　　【答案】C

　　【解析】本题属于企业合并以外的方式取得长期股权投资。甲公司长期股权投资的初始投资成本＝640＋4＝644(万元)。

　　会计分录为：

　　借：长期股权投资――乙公司（成本） 644
　　　贷：银行存款 644

　　借：长期股权投资――乙公司（成本） 16
　　　贷：营业外收入 16

　　对于本题而言，长期股权投资的初始成本为644万元，取得投资时长期股权投资的入账价值为660万元，不同的问法答案是不一样的。采用权益法核算的长期股权投资，其初始投资成本和入账价值的金额可能相等也可能不相等：初始投资成本就是投资企业付出资产的公允价值加上相关税费，入账价值则是投资当日计入长期股权投资账户的金额。

　　权益法下，若初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额时，入账价值等于初始投资成本，差额为商誉，商誉不单独确认，体现在长期股权投资的入账价值中；初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额时，按照享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额作为长期股权投资的入账价值，差额确认为营业外收入。

　　要注意区分初始计量和后续计量，本题问的是初始计量。

　　1、初始计量时，根据初始投资成本做初始投资的会计处理：

　　借：长期股权投资――××公司（成本）
　　　贷：银行存款

　　2、根据享有的被投资方可辨认净资产公允价值份额，调整长期股权投资的账面价值（这一步本质上是对长期股权投资成本的一个调整，调整后长期股权投资账户的金额即为入账价值，但投资的初始投资成本不变）

　　借：长期股权投资――××公司（成本）
　　　贷：营业外收入

　　一般的处理是将两笔分录合并，但是合并后的分录实际上并不仅仅是初始计量，还包括了对长期股权投资成本的调整，即还包含部分后续计量的内容。

　　①同一控制下的企业合并以被合并方所有者权益账面价值的份额作为投资入账成本；

　　②非同一控制下的合并以合并成本为投资入账成本，非同一控制下的企业合并取得的长期股权投资的合并成本，应为购买方在购买日为取得被购买方的控制权而付出的资产、发生和承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值；

　　③非企业合并方式下支付现金方式的投资以支付的购买价款为初始投资成本，发行权益性证券方式的投资按照证券的公允价值作为初始投资成本，投资者投入的长期股权投资按照合同或协议约定的价值作为初始投资成本，债务重组和非货币性交换方式取得的按照非货币性交换原则确认初始投资成本，确定完上述初始投资成本后，如果是采用权益法核算的，初始投资成本大于享有被投资方所有者权益份额的以初始投资成本作为长期股权投资的入账成本，初始投资成本小于享有被投资方所有者权益份额的以享有被投资方所有者权益份额为长期股权投资的入账成本，如果是采用成本法核算的就按照初始投资成本确认长期股权投资的入账成本。

　　（2）长期股权投资的初始投资成本的确定。

　　①同一控制下合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的以被合并方所有者权益账面价值的份额作为初始投资成本，以发行权益性证券作为合并对价的以被合并方所有者权益账面价值的份额作为初始投资成本；

　　②非同一控制下的企业合并以合并成本作为初始投资成本,非同一控制下的企业合并取得的长期股权投资的合并成本，即为购买方在购买日为取得被购买方的控制权而付出的资产、发生和承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用；

　　③非企业合并下支付现金方式的投资以支付的购买价款为初始投资成本，发行权益性证券方式的投资按照权益性证券的公允价值作为初始投资成本，投资者投入的长期股权投资按照合同或协议约定的价值作为初始投资成本，债务重组和非货币性交换方式取得的按照非货币性交换等相关原则确认初始投资成本。

　　相关问题：为什么企业合并中的非同一控制下以非现金资产作为合并对价，如库存商品、固定资产、无形资产来取得投资的，其初始投资成本按公允价值为基础确定。而非企业合并下，以库存商品、固定资产和无形资产进行投资时，要根据非货币性资产交换的原则处理。

　　【解答】在实务工作中一般的投资行为都有个可行性分析过程的过程，因此一般情况下公允价值都是可以计量的，要不可行性分析就没有依据了。

　　非同一控制下合并因为持股比例高或实质达到了控制，因此企业会进行可行性分析，一般都会估算公允价值，由于这种原因，准则就直接规定了非同一控制下合并的处理方式，以购买方付出的资产等等的公允价值为基础来计算合并成本，作为长期股权投资的初始投资成本（注意这并非遵循非货币性资产交换原则处理，而是处理与具有商业实质的非货币性资产交换类似而已）。

　　而对于合并以外的方式取得长期股权投资，有时有可能持股比例非常少因为被投资方不是上市公司只能计入长期股权投资，这种持股比例很少的情况下很大的可能企业并没有进行可行性分析，没有公允价值方面的信息，由于实务中很可能存在这类问题，因此准则特别针对了这种可能存在的特殊问题规定以非货币性资产交换方式取得的长期股权投资初始投资成本按照非货币性资产交换的规定确定。也就是说如果是用库存商品、固定资产、无形资产等投资的，没有公允价值的情况下可以按非货币性资产交换中不具有商业实质的情况处理。

　　【单选题】2008年4月1日甲公司以账面价值1 400万元、公允价值1 500万元的一幢房产换得丁公司持有的乙公司30%的普通股权，达到对乙公司的重大影响能力。投资当日乙公司的账面净资产和可辨认净资产的公允价值均为3 500万元。甲公司另行支付相关税费20万元。2008年4月21日，乙公司宣告分派现金股利200万元，并于5月10日发放。2008年乙公司实现公允净利润600万元（其中1～3月份公允净利润为200万元）。2009年4月25日，乙公司宣告分派现金股利300万元，并于5月20日发放红利。2009年乙公司实现公允净利润500万元。则2009年末甲公司长期股权投资账面余额为（ ）万元。

　　A.1 640

　　B.1 720

　　C.1 520

　　D.1 840

　　『正确答案』A

　　『答案解析』

　　①甲公司持有的长期股权投资的初始投资成本＝1 500＋20＝1 520（万元），由于甲公司按权益法核算投资，而当天乙公司公允净资产中属于甲公司的额度为1 050万元（＝3 500×30%），产生商誉470万元，在账上不予确认；

　　②2008年甲公司收到乙公司发放的红利应冲减投资成本60万元（＝200×30%）；

　　③2008年末甲公司因乙公司实现盈余而增加的长期股权投资价值＝（600－200）×30%＝120（万元）；

　　④2009年甲公司收到乙公司发放的红利时应冲减的投资成本＝300×30%＝90（万元）；

　　⑤2009年末甲公司因乙公司实现盈余而增加的长期股权投资价值＝500×30%＝150（万元）；

　　⑥甲公司2009年末长期股权投资的账面余额＝1 520－60＋120－90＋150＝1 640（万元）。

　　【单项选择题】甲公司和乙公司同为A公司的子公司。

　　（1）2009年4月1日甲公司与A公司签订合同，甲公司以700万元购买A公司持有乙公司80%的表决权资本。

　　（2）2009年5月1日甲公司与A公司股东大会批准该协议。

　　（3）2009年6月1日，甲公司以银行存款700万元支付给A公司，同日办理完毕相关法律手续。当日乙公司所有者权益的账面价值为1 000万元，乙公司所有者权益的公允价值为1 500万元。

　　（4）另发生直接相关费用10万元。

　　要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列问题。

　　（1）下列有关企业合并的表述正确的是（ ）。

　　A.购买方为甲公司，购买日为2009年6月1日

　　B.合并方为甲公司，合并日为2009年6月1日

　　C.购买方为乙公司，合并日为2009年4月1日

　　D.合并方为乙公司，合并日为2009年5月1日

　　『正确答案』B

　　（2）甲公司正确的会计处理是（ ）。

　　A.长期股权投资初始成本为800万元

　　B.长期股权投资初始成本为810万元

　　C.确认“资本公积——其他资本公积”为100万元

　　D.确认“资本公积——股本溢价”为95万元

　　『正确答案』A

　　『答案解析』同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在合并日按取得被合并方所有者权益账面价值的份额，作为长期股权投资初始成本＝1 000×80%＝800（万元）

　　借：长期股权投资——乙公司 800
　　　贷：银行存款 700
　　　　　资本公积——股本溢价 100

　　借：管理费用 10
　　　贷：银行存款 10

　　【单项选择题】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2009年5月1日，甲公司以无形资产和固定资产作为合并对价取得乙公司80%的表决权资本。无形资产原值为1 000万元，已计提摊销额为200万元，公允价值为2 000万元；固定资产原值为300万元，已计提折旧额为100万元，公允价值为200万元（不考虑增值税）。合并日乙公司所有者权益的账面价值为2 000万元，合并日乙公司所有者权益的公允价值为3 000万元。发生直接相关费用10万元。则甲公司有关同一控制下企业合并不正确的会计处理为（ ）。

　　A.长期股权投资的初始投资成本为1 600万元

　　B.产生的资本公积——股本溢价为600万元

　　C.无形资产和固定资产的处置损益为1 200万元

　　D.发生直接相关费用10万元计入管理费用

　　『正确答案』C

　　『答案解析』不确认无形资产和固定资产的处置损益。会计分录为：

　　借：长期股权投资——乙公司 1 600（2 000×80%）
　　　　累计摊销 200
　　　贷：无形资产 1 000
　　　　　固定资产清理 200
　　　　　资本公积——股本溢价 600

　　借：管理费用 10
　　　　贷：银行存款 10

　　【单项选择题】2009年3月20日，甲公司合并乙企业，该项合并属于同一控制下的企业合并。合并中，甲公司发行本公司普通股10 000万股（每股面值1元，市价为3元），作为对价取得乙企业60%股权。合并日，乙企业的净资产账面价值为40 000万元，公允价值为50 000万元。另支付承销商佣金300万元和评估审计费用等直接相关税费100万元。假定合并前双方采用的会计政策及会计期间均相同。不考虑其他因素。则甲公司有关同一控制下企业合并正确的会计处理为（ ）。

　　A.长期股权投资的初始投资成本为24 000万元

　　B.产生的资本公积（股本溢价）为14 000万元

　　C.支付承销商佣金300万元和评估审计费用等直接相关税费100万元计入管理费用

　　D.支付承销商佣金300万元和评估审计费用等直接相关税费100万元计入资本公积（股本溢价）

　　『正确答案』A

　　『答案解析』A选项，正确。本题属于同一控制下的企业合并，应以取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为初始投资成本，因此甲公司对乙企业长期股权投资的初始投资成本＝40 000×60%＝24 000（万元）。

　　借：长期股权投资——乙公司 24 000
　　　贷：股本 10 000
　　　　　资本公积——股本溢价 14 000

　　借：管理费用 100
　　　　资本公积——股本溢价 300
　　　贷：银行存款 400

　　B选项，产生的资本公积（股本溢价）＝14 000－300＝13 700（万元）。

　　CD选项，支付承销商佣金300万元应冲减资本公积（股本溢价）。评估审计费用等直接相关税费100万元计入管理费用。