CPA《审计》教材梳理：审计抽样(1)

第十章 审计抽样

　　按照考试大纲的要求，审计抽样的基本原理以及控制测试和实质性细节测试中抽样技术的运用属于第二个能力等级的内容；因此，本章属于比较重要的内容。从题型看，本章既可以考查客观题，也可以在简答题或综合题中涉及抽样的内容。考生应把握以下内容：

　　1.了解选取测试项目的方法；

　　2.掌握审计抽样的基本原理；

　　3.掌握在控制测试中抽样技术的运用；

　　4.掌握在实质性细节测试中抽样技术的运用。

　　第一节 审计抽样的基本概念

　　注册会计师可以使用的方法，包括选取全部项目、选取特定项目和审计抽样。

方法	选取全部项目	选取特定项目	审计抽样
概念	选取全部项目是指对总体中的全部项目进行检查	选取特定项目是指对总体中的特定项目进行针对性测试	审计抽样是指CPA对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序，企业所有项目都有机会被选取
适用范围	1．对全部项目进行检查，通常更适用于细节测试，而不适合控制测试 2．实施细节测试时，在某些情况下，基于重要性水平或风险的考虑，CPA可能认为需要测试总体中的全部项目。总体可以包括构成某类交易或账户余额的所有项目，也可以是其中的一层，同一层中的项目具有某一共同特征 3．在截止性测试中，CPA通常对截止目前后一段时期的所有交易进行检查	根据对被审计单位的了解、评估的重大错报风险以及所测试总体的特征等，CPA可以确定从总体中选取特定项目进行测试。选取的特定项目可能包括： (1)大额或关键项目； (2)超过某一金额的全部项目； (3)被用于获取某些信息的项目； (4)被用于测试控制活动的项目	1．如果CPA对于需要测试的账户余额或交易事项缺乏特别的了解，在这种情况下，审计抽样比较有用； 2．当总体中项目数量太大而导致无法逐项审查，或者虽能逐项审查但需耗费大量成本时，CPA也可能使用审计抽样方法； 3．在对某类交易或账户余额使用审计抽样时，CPA可以使用统计抽样方法，也可以使用非统计抽样方法
具体运用	当存在下列情形之一时，CPA应当考虑选取全部项目进行测试： 1．总体由少量的大额项目构成。某类交易或账户余额中的所有项目的单个金额都较大时，CPA可能需要测试所有项目 2．存在特别风险且其他方法未提供充分、适当的审计证据。某类交易或账户余额中所有项目可能单个金额不大但存在特别风险，则CPA也可能需要测试所有项目。 3．由于信息系统自动执行的计算或其他程序具有重复性，对全部项目进行检查符合成本效益原则。CPA可运用计算机辅助审计技术选取全部项目进行测试	选取特定项目时，CPA只对审计对象总体中的部分项目进行测试。CPA通常按照覆盖率或风险因素选取测试项目，或将这两种方法结合使用 1．按照覆盖率选取测试项目是指选取数量较少、金额较大的项目进行测试，从而使测试项目的金额占审计对象总体金额很大的百分比。CPA也可以决定抽取超过某一设定金额的所有项目，从而验证某类交易或账户余额的大部分金额 例如，如果l0个金额较大的项目占审计对象总体金额的90％，则通过测试这l0个项目就可对审计对象总体的存在性和准确性获得较高程度保证 2．按照风险因素选取测试项目是指选取那些具有某种较高风险特征的项目进行测试。例如，可疑的项目、异常的项目、特别具有风险倾向的项目，或者以前发生过错误的项目等 3．风险评估程序。CPA还可能选择某些项目进行检查，以获取与被审计单位的性质、交易的性质以及内部控制等事项有关的信息，或确定某一控制活动是否得到执行。对这些项目进行测试实际上属于风险评估程序，主要是为了提供与被审计单位及其环境有关的信息	1．进行审计抽样，应当具备三个基本特征： (1)对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序 (2)所有抽样单元都有被选取的机会 (3)审计测试的目的是为了评价该账户余额或交易类型的某一特征 2．特别用途。CPA通常知道某些账户余额和交易类型更可能发生错报，并在计划审计程序是加以考虑。对于这些账户余额和交易类型CPA可以使用选取全部项目或选取特定项目的方法。但为了实现审计目标需要进行测试的其他账户余额和交易类型，通常不是特别的了解，这种情况下，审计抽样特别有用 3．风险评估程序、实质性分析程序通常不宜使用
优缺点		(1)根据判断选取特定项目，容易产生非抽样风险。CPA应当根据审计程序的目的仔细选择特定项目，并通过对过程的指导、监督与复核降低非抽样风险 (2)选取特定项目实施检查，通常是获取审计证据的有效手段，但并不构成审计抽样。对按照这种方法所选取的项目实施审计程序的结果。不能推断至整个总体 (3)虽然选取特定项目也是对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序，但与审计抽样不同的是，并非所有抽样单元都有被选取的机会。不符合CPA选择标准的项目将没有机会被选取。因为选取的特定项目不能代表总体或某一子总体中全部项目的特征，因此与审计抽样不同，选取特定项目进行测试不能根据所测试项目中发现的误差推断审计对象总体的误差	控制审计成本，提高审计效率和保证审计效果

　　四、抽样风险和非抽样风险

　　（一）抽样风险

　　抽样风险是指注册会计师根据样本得出的结论，和对总体全部项目实施与样本同样的审计程序得出的结论存在差异的可能性。

　　抽样风险分为下列两种类型：

　　1.信赖过度风险（控制测试）和误受风险（细节测试）——影响审计效果

　　信赖过度风险是指推断的控制有效性高于其实际有效性的风险。

　　误受风险是指注册会计师推断某一重大错报不存在而实际上存在的风险。

　　2.信赖不足风险（控制测试）和误拒风险（细节测试）——影响审计效率

　　信赖不足风险是指推断的控制有效性低于其实际有效性的风险。

　　误拒风险是指注册会计师推断某一重大错报存在而实际上不存在的风险。

　　注意：

　　只要抽样，抽样风险就存在。抽样风险与样本规模成反方向变动：样本规模越小，抽样风险越大：样本规模越大，抽样风险越小。既然抽样风险只与被检查项目的数量有关，那么控制抽样风险的惟一途径就是控制样本规模。无论是控制测试还是细节测试，注册会计师都可以通过扩大样本规模降低抽样风险。如果对总体中的所有项目都实施检查，就不存在抽样风险，此时审计风险完全由非抽样风险产生。

　　（二）非抽样风险

　　非抽样风险是指由于某些与样本规模无关的因素而导致注册会计师得出错误结论的可能性。

　　在审计过程中，可能导致非抽样风险的原因包括下列情况：

　　1.注册会计师选择的总体不适合于测试目标。

　　2.注册会计师未能适当地定义控制偏差或错报，导致注册会计师未能发现样本中存在的偏差或错报。

　　3.注册会计师选择了不适于实现特定目标的审计程序。例如，注册会计师依赖应收账款函证来揭露未入账的应收账款。

　　4.注册会计师未能适当地评价审计发现的情况。例如，注册会计师错误解读审计证据可能导致没有发现误差。注册会计师对所发现误差的重要性的判断有误，从而忽略了性质十分重要的误差，也可能导致得出不恰当的结论。

　　5.其他原因。

　　注意：

　　非抽样风险是由人为错误造成的，虽不能量化，但可以通过仔细设计其审计程序来降低、消除或防范。

　　五、统计抽样和非统计抽样比较

联系 (相同点)	(1)都要求CPA在设计、实施抽样和评价样本时运用职业判断；(2)都可以提供审计所要求的充分且适当的证据；(3)都存在某种程度的风险；(4)不影响审计程序的选择(对选取的样本项目实施的审计程序通常也与使用的抽样方法无关)；(5)不影响获取单个证据的适当性；(6)不影响对样本错误的反应；(7)统计抽样的产生并不意味着非统计抽样的消亡
	统计抽样	非统计抽样
优点	能够客观地计量抽样风险，并通过调整样本规模精确地控制风险	如果设计适当，也能提供与设计适当的统计抽样方法同样有效的结果
	有助于CPA高效地设计样本，计量所获取证据的充分性，以及定量评价样本结果
缺点	可能发生额外的成本：(1)需要特殊的专业技能，因此使用统计抽样需要增加额外的支出的培训CPA；(2)要求单个样本项目符合统计要求，这些也可能需要支出额外的费用	CPA使用非统计抽样时，必须考虑抽样风险并将其降至可接受水平，但不能精确地测定出抽样风险

　　六、统计抽样的方法

　　（一）属性抽样——适用于控制测试

　　通常用于测试某一设定控制的偏差率，以支持注册会计师评估的控制有效性。

　　（二）变量抽样——适用于细节测试

　　主要用来对总体得出结论，以确定记录金额是否合理。

　　【例题1·多选题】下列有关选取测试项目方法的提法中，正确的有（ ）。

　　A.选取全部测试项目的方法更适用于细节测试

　　B.选取全部测试项目的方法更适用于控制测试

　　C.对总体选取特定项目进行测试，不构成审计抽样，也不能根据所测试项目中发现的误差推断审计对象总体的误差

　　D.注册会计师如果对所需测试的项目缺乏特别了解的情况下，采取审计抽样的方法比其他选取测试项目的方法更有用

　　【正确答案】ACD

　　【答案解析】对全部项目进行检查，通常更适用于细节测试，而不适合控制测试。选取特定项目实施检查，通常是获取审计证据的有效手段，但并不构成审计抽样。对按照这种方法所选取的项目实施审计程序的结果，不能推断至整个总体。对于为实现审计目标需要测试的其他账户余额或交易类型，注册会计师通常缺乏特别的了解，在这种情况下，审计抽样特别有用。

　　【例题2·多选题】下列有关审计抽样的提法中，恰当的有（ ）。

　　A.只要进行抽样，就会存在抽样风险

　　B.注册会计师在抽样中既可以使用统计抽样方法，也可以使用非统计抽样方法

　　C.非抽样风险是由人为错误造成的，在审计中可以将其量化并加以控制

　　D.属性抽样适用于控制测试，变量抽样适用于细节测试

　　【正确答案】ABD

　　【答案解析】非抽样风险是由人为错误造成的，不能量化，但可以通过仔细设计其审计程序来降低、消除或防范。