2013注册资产评估师《财务会计》预习：存货可变现净值

第三章 存货

　　知识点八、存货可变现净值的确定及跌价的账务处理

　　（一）企业确定存货可变现净值时应考虑的因素：

　　1.应当以取得的确凿证据为基础；

　　2.持有存货的目的；一般来讲，企业持有存货的目的，一是持有以备出售，如商品、产成品；二是将在生产过程或提供劳务过程中耗用，如材料等。

　　3.在确定资产负债表日存货的可变现净值时，应当以资产负债表日取得的最可靠证据估计的售价为基础并考虑持有存货的目的，资产负债表日至财务报告批准报出日之间存货售价发生波动的，如有证据表明其对资产负债表日存货已经存在的情况提供了新的或进一步的证据，应当作为调整事项进行处理；否则，应作为非调整事项。

　　（二）不同存货可变现净值的确定★★☆

　　1.产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货，其可变现净值应当为在正常生产经营过程中，该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费等后的金额。（销售为目的）

　　可变现净值＝估计售价－估计的销售费用和相关税金

　　2.需要经过加工的材料存货（生产耗用为目的）★★★

　　如原材料、在产品、委托加工物资等，由于持有该材料的目的是用于生产产品，而不是出售，该材料存货的价值将体现在用其生产的产成品上。

　　（1）如果用其生产的产成品的可变现净值预计高于成本，该材料应当按照成本计量。

　　（注意：“可变现净值预计高于其成本”中的成本是指产成品的生产成本。“材料应按照成本计量”中的成本是指该材料的成本。）

　　可变现净值＝产品估计售价-至完工估计将要发生的成本-销售产品估计的销售费用和相关税金

　　（2）如果材料价格的下降等原因表明产成品的可变现净值低于成本，则该材料应按可变现净值计量。其可变现净值为在正常生产经营过程中，以该材料所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额确定。

　　可变现净值＝产品估计售价-至完工估计将要发生的成本-销售产品估计的销售费用和相关税金

　　3.为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，其可变现净值通常应当以产成品或商品的合同价格而不是以估计售价，减去估计的销售费用和相关税费等后的金额确定。（生产耗用为目的）★★★

　　（1）如果企业与购买方签订了销售合同（或劳务合同，下同），并且销售合同订购的数量大于或等于企业持有存货的数量，在这种情况下，在确定与该项销售合同直接相关存货的可变现净值时，应当以销售合同价格作为其可变现净值的计算基础。

　　（2）如果销售合同订购数量少于企业持有存货的数量，实际持有与该销售合同相关的存货应以销售合同所规定的价格作为可变现净值的计算基础。超过合同订购数量的存货以估计市场售价为基础计算可变现净值。

　　（三）存货跌价准备的计提

　　1.存货跌价准备通常应当按单个存货项目计提。

　　2.对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备。（比如，百货商场）

　　3.在某些情况下，与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备。

　　（四）成本与可变现净值孰低法的会计处理

　　资产负债表日，企业应按存货可变现净值低于成本的差额，借计“资产减值损失”科目，贷记“存货跌价准备”科目。

　　当以前减记存货价值的影响因素已经消失，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益（资产减值损失）。

　　在核算存货跌价准备的转回时，转回的存货跌价准备与计提该准备的存货项目或类别应当存在直接对应关系。在原已计提的存货跌价准备金额内转回，意味着转回的金额以将存货跌价准备的余额冲减至零为限。

　　企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转对其已计提的存货跌价准备。

　　需要注意的是：

　　（1）资产负债表日，同一项存货中一部分有合同价格约定、其他部分不存在合同价格的，企业应分别确定其可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回的金额。

　　有合同的部分＝合同规定售价-加工成本-执行该合同发生的销售费用和相关税费

　　没有合同的部分＝正常市场售价-加工成本-正常销售发生的销售费用和相关税费

　　【教师提示】

　　①有合同部分和没有合同的部分，其相关的销售费用和相关税费可能会不同

　　②如果有合同的部分和没有合同的部分，一个发生减值，一个没有发生减值（或者减值转回），两者不能相互弥补，必须分别计算各自的减值计提或转回的金额。

　　（2）已计提存货跌价准备的存货被处置（如销售）时，原已计提的存货跌价准备应同时结转。

　　借：存货跌价准备

　　　　贷：主营业务成本