承包方式不同 税收筹划各异

　　清包工形式提供的装饰劳务是指，工程所需的主要原材料和设备由客户自行采购，纳税人只向客户收取人工费、管理费及辅助材料费等费用的装饰劳务。

　　一、政策规定

　　2006年8月17日，财政部、国家税务总局联合下发《财政部、国家税务总局关于纳税人以清包工形式提供装饰劳务征收营业税问题的通知》，即财税[2006]114号文。文件对于营业税“建筑业”税目中的“装饰”子税目的计税营业额进行了明确。自2006年8月起，对广大的从事装修业务的建筑施工单位而言，就应当根据承接业务的方式选择适用不同的税收政策：对于双包业务仍然适用《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十八条的规定计算缴纳营业税，即计税营业额不仅包括实际收取的人工费、管理费以及辅助材料款，还应当包含装修业务所使用的原材料款项。而对于单包业务则按照财税[2006]114号文的规定进行处理，其计税营业额仅为装修公司实际收取的人工费、管理费及辅助材料费等费用，而不包括客户自行采购并提供工程所需的主要原材料和设备款项。

　　由于双包业务与单包业务的纳税方式是不同的，那么对纳税人而言，选择不同的工程承接方式，税收负担也是不同的。因而可以说，财税[2006]114号文件的出台也为广大装修企业提供了一个全新的税收筹划政策依据。

　　那么纳税人应当如何选择呢？对此问题，可能会有很多的人简单地认为，单包方式下，应纳税营业额中不包含材料款，因而税收负担相对较轻，所以建筑施工单位应当选择单包方式更合算。

　　其实这种观点并不正确。我们说税收筹划的最基本的标准并不是税收负担的高低，而是税后收益的多少。自然在装修工程承接方式的选择方面，其衡量标准也并不应该是税收负担的轻与重，而是应当以最终的利润或者收益作为评价的依据，如果所获得的收益或者利润较多，即使多纳税仍然是有利的。因此，确定是选择单包还是双包，应当比较两种方式下公司的收益或者利润，哪一种收益或者利润多就选择哪一种工程承接方式。

　　二、筹划案例

　　假设某装潢公司承接室内装修工程的一般情况为：主体材料成本占收入的比重为X，人工、管理费以及辅助材料成本占收入的比重为Y，所承接的工程在包含材料、人工费的情况下的总收入为100个收入单位，其中人工费、管理费以及辅助材料等项目的收入为Z.假设城建税和教育费附加费税率与征收率分别为7%和3%，则：

　　1、采取双包方式下承接工程时，装修公司的税前收益或者利润为（由于两种情况下的企业所得税税率是相等的，因而我们只需要比较税前收益或者利润）：公式（1）100－100×3%×（1＋7%＋3%）－100×（X＋Y）

　　2、采取单包方式下承接工程时，装修公司的税前收益或者利润为：公式（2）Z－Z×3%×（1＋7%＋3%）－100×Y

　　要使公式（1）与公式（2）相等，经过计算我们会得到一个等式：公式（3）Z＝100－103.41X.公式（3）所表示的含义其实就是：当某一装修工程的人工费、管理费以及辅助材料收入等于工程总收入减除103.41与主材收入比重乘积的情况下，无论是采取双包方式，还是采取单包方式，其税前收益或者利润在数量上是相等的。

　　经过对比我们还会发现，如果Z＜100－103.41X，则对装修公司而言，应当选择采用双包方式承接装修工程。相反，如果Z＞100－103.41X，则装修公司应当选择采取单包方式即清包方式承接装修工程。比如，某公司主要材料占总体收入的比重为50%时，人工费、管理费等收入为40个收入单位，那么由于Z为40，小于100－103.41×50%＝48.3，所以公司应当选择双包方式。相反，如果主要材料占总体收入的比重变为60%时，人工费、管理费等收入仍然为40个收入单位，那么由于Z为40，大于100－103.41×70%＝37.95，所以公司应当选择单包方式。

　　三、分析点评

　　从上述的分析我们不难看出，对装修公司来说，究竟是选择单包还是双包方式承接工程，主要取决于两个因素：其一是装修工程中人工费、管理费以及辅助材料收入数额；其二是主材占包含主材情况下整个工程造价或者说总收入的比重。有了这样一个公式之后，我们的装修公司如何通过选择承接工程的方式进行税收筹划也就变得十分方便了。

　　不过必须注意的是，在实际工作中，承接装修业务是十分复杂的，工程承接方式并不单单取决于装修企业的税收筹划需要，而且还取决于消费者或者说是客户的需要，决定权在客户手中。因此，装修企业应当从生产经营的实际需要出发，权衡利弊，而不能只顾税收筹划问题。如果因为为了税收筹划的目的而失去业务，那就得不偿失的了。

　　在实务工作中，有些筹划方案一般只考虑税收问题，选择的方案单纯以税负最低为出发点，这往往会成为为了筹划而筹划，这个方案就不是以企业税负最低为可行方案，而是以企业整个盈利为出发点进行筹划。从企业角度而言，这才是真实可用的筹划。