试论电子商务下的税收制度

　　电子商务作为网络经济商务往来的主要交易模式，正日益成为信息经济发展的动力和新的经济增长点。它在促进社会经济以几何级数般增长的同时，也以全新的理念和方式对传统经济管理模式带来前所未有的挑战。仅以税收为例，电子商务的网络交易就大大变了各国税收的征税基础，迫切需要建立适应电子交易发展的新税收制度。本文拟就电子商务与税收制度作一些探讨。

　　一、电子商务的发展状况

　　电子商务有狭义和广义之分。狭义的电子商务是指基于Internet的交易活动；广义的电子商务是指所有利用Internet、intranet、Extranet以及其他区域网、广域网来解决交易问题，降低交易成本，增加商业价值并创造新商机的所有商务活动。其具体含义的指买卖双方基于计算机网络按照一定的标准，采用相应电子技术所进行的各类商贸活动。按照交易对象分类，电子商务可分为企业与消费者之间、非特定企业之间、特定企业之间和企业与政府之间等四种类型。

　　电子商务是建立在网络经济基础上的一种全新交易模式，代表着未来商务的发展方向。它具有开放性、全球性、虚拟性等特点，与传统商务模式相比具有如下优点：书写电子化、传递数据化；没有店面租金成本；没有库存压力；很低行销成本；经营规模不受场地限制；支付手段高度电子化；便于收集客户信息：特别适用于电子信息广泛产品的销售贸易效益具有十分重要的作用，给企业发展带来了极大的竞争优势。

　　电子商务作为一个“新生产物”，是在90年代以后兴起的。特别是在商品流通和金融交易过程中较为充分运用电子商务更是近几年的事情。但是，它却以惊人的速度突飞猛进，且不断创新，日新月异。据美国杜克大学的财务主管学院进行的一项财务主管的调查表明，从1998年到2000年，在网上销售产品的企业与美国企业总数的比例从24％上升到56％。1998年全球电子商务总额为1020亿美元。另据专家估计，到2004年，仅美国电子商务交易将达15000亿美元，约占GDP的13％，同期欧洲的一些国家的电子商务也将同样的速度发展。

　　90年代以来，我国的信息产业和电子商务也取得了长足发展。全国各地建立了许多电子商务工程，近年来我国信息装备制造和软件业年均增长率达到了30％－40％。1998年这两项总产值已超过5000亿元人民币。1998年12月30日我国因特网用户为210万户，去年底则达到890万户，目前已超过1000万户。据信息产业部电信计划研究院预没测，到2005年中国网络将达到6000万户。中国网络贸易额也在不断增加，去年已达2亿元，预计今年达8亿元，2002年为100亿元。据中国互联网信息中民公布的数字，我国网上商店已发展到600余家，并以每天新增2家的速度发展。我国电子商务活动日渐兴盛，并将在整个经济发展中发挥不可替代的作用。

　　江泽民总书记在APBC第六次领导人非正式会议上指出：“电子商务代表着未来贸易方式的发展方向，它的应用和推广将给APCE各成员国带来更多的贸易机会。”朱镕基总理在今年的《政府工作报告》中也强调要“抓紧研究和推进电子商务”。这表明我国政府对发展电子商务的重视和决心。我国电子商务必将有一个更快的发展。

　　二、电子商务对传统税收制度的挑战

　　电子商务的迅猛发展不仅给企业带来无限商机，而且能为政府财政收入开辟新的潜在税源。但是，由于电子商务的商品交易方式、支付方式等都与传统交易方式迥然有别，给传统的属地和属人原则为基础而建立起来的税收制度带来了诸多挑战，从而可能造成严重税收流失。具体说来，电子商务给传统的税收制度带来的挑占有如下几个方面：

　　1、电子商务使课税主体难以认定。

　　电子商务是通过因特网或专有网络系统进行不受时间、空间和地或限制的业务往来，并使用电子货币进行支付的交易方式，其卖方可以在网上设立电子商城销售货物，买方可通过手机、电视、电脑等终端上网，在设于因特网上的电子商城购物，整个商品交易过程均在网上完成，买卖双方难以明确、税务机关难以根据“属地”和“属人”原则来认定纳税人和纳税地点。这与付统贸易方式下的纳税人清楚明了是截然不同的。例如，有一个在公海上乘坐中国船只的美国人用手机上网购买一家服务器设在英国的澳大利亚公司的网上商店购物并要求将货物送达新加坡且用欧元支付。这一交易可以在极短时间内完成。在此情况下，“课税对象”如何认定就很困难，其税率等因素依据哪国税法也难以确定，如若发生纠纷，依据何国法律来管辖和解决法律冲突问题也不好确定。显然，现行税法不能适应电子商务引发的税收问题，必须制定新税法，以新制度认定纳税人和纳税地点。

　　2、电子商务使课税客体和课税依据难以核定。

　　电子商务是在网络虚拟环境下进行的。因特网是一个开放的网络，具有全球性和超领土化，使得网上劳务、商品、货物等从有形转化为无形，通过多媒体等先进技术，劳务提供者可以足不出户地为世界各地客户提供资产评佑，科研和设计项目等服务：企业只要移动一台电脑，一个调制解调器和一个电话就可以改变营业地点，特别是企业只要将服务器设在不同的国家就可以轻而易举地转移到不同的国家。这就使得课税对象“游走不定”，无法既定课税对象“来源”，最终使得国家税收大量流失。还有，电子商务的交易对象基本上被传换成为在网络中传送的“数据流”，这就使税务机关难以辩别哪些是销货所得，哪些是劳务所得和特许权使用费等，从而使得课税对象与依据难以稳定，这无疑加大了征税的难度。

　　3、电子商务使征税环节难以把握。

　　网络经济条件下，生产－销售－消费一条龙，特别是电子商务的非记帐式电子货币支付，不仅传输快捷，而且可实行匿名交易，从而使交易过程无法追踪。在此情况下，征税的具体环节难以确定，不仅如此，税收征管也难以把握。因为网络经营下的收款日期、发生日期、机构所在地以及劳务发生地都难以确认，这就给纳税时间、纳税期限、纳税地点的确定带来困难，具体征税工作更难进行。所以，现行税法也不能适应电子商务的纳税需要，应作修改。

　　4、电子商务使税收稽查工作难以开展。

　　电子商务使税收稽查“无据可查”。因为传统税收稽查的直接依据是凭证帐册、报表等“纸质凭证”。电子商务网上操作实行无纸化交易，打破税务部门的赁证票据与传统稽查方式。网络经营不仅无凭证可查，而且一般设有密码，税务机构难以收集到相关资料，使传统税务稽查方式无法开展工作。电子商务网上交易可不留任何痕迹地加以修改，这使得确认、购买、销售过程更加复杂化，税务机关对其交易量也难以稽查，容易造成税款流失。

　　5、电子商务使国际避税加剧，反避税困难更大。

　　电子商务打破了传统的地域管理，从而使国际税收管辖权的确认造成困难。随着经济全球化、电子化发展，各国均借助于互联网，可选择位于避税港的“虚拟公司”作为交易地点达到规避税收征管的目的。不仅跨国公司可以避税，而且进行网络经营的中小企业也可以避税，尤其是电子商务税收法规尚未制定的情况下，进行国际避税今后会更加剧烈，更为“合法”。国际反避税也就更加困难重重。

　　三、建立电子商务税收制度的建议

　　建立适应电子商务发展要求的税收制度不仅必要，而且　切。我们应以积极态度，从现在做起，笔者就此提出以下建议：

　　1、确定电子商务税收制度的原则。

　　这里所说的“电子商务税收制度”是国家整体税收制度的一组成部分，是针对电子商务征税的制度。建立这一制度时，应确如下原则：

　　第一，国际性原则。电子商务税收制度的建设要适应国际性的大趋势，适应电子商务开放性、全球化的特点。在经济全球化和区域一体化的前提下，国内经济与国际经济联系日益密切，电子商务的网络经济更是把国内、国际两个市场统一起来，这这明显地增强了各国税收制度及其税收政策选择的关联度，对世界各国税制建设将产生不同程度的趋同性影响。电子商务这一“新生事物”的更具“国际化”。所以，在建设电子商务税收制度下，从税种配置、结构设计、政策取向、征管体系等全方位地适应网络经济的开放性要求，而不能局限于国内，更不能局限于一省一市。

　　第二，前瞻性原则。就是制定和建立电子商务税收制度要符合电子商务迅速发展潮流，体现出先进性、超前性。一方面税制本身要先进科学；另一方面，税制实的手段、征管办法也要选进、科学。为此，要借鉴国际上一些先进的“经验”和做法。

　　第三，规范性原则。税收制度要有整体性，讲究规范，符合国际惯例。这要求税制结构优化与完善，要健全税收法律体系，规范税刷征管制度，统一税收政策。特别是中央与地方两套征管系统要合理分工，密切合作，有利于分税制的全面推进。

　　第四，渐进性原则。电子商务不断发展，税制建设应与之相适应，税制建设不能一蹴而就，要分轻重缓急，整体规划，分步实施，逐步推进，不断完善，先出台“大法”，再出台“细则”。

　　第五，可持续性原则，就是电子商务税收制度要在较长时间内可以适应，能够延续，并且使其可促进国家财政收入增加，又能使电子商务迅速发展。

　　2、正确处理好三个方面的关系。

　　在我国电子商务还是刚刚起不，在具体建设电子商务税收制度和处理电子商务税收问题时，应正确处理好以下三个方面关系：

　　第一，促进新经济发展与保证财政收入之间的关系。以网络经济、知识经济和数字经济为特征的新经济尚处于初级阶段，应在各个方面给予优惠政策以促进发展，我国更应如此。以美国为例西方国家提出对电子商务网络免税政策就是支持和促进经济发展的典型。但是，如果电子商务确如人们所料那样迅猛发展，如对其不征税或没有办法征税，都会影响国家的财政收入。所以，在建设电子商务税制时，既要考虑促进新经济发展，实行较为优惠的税收政策，又要兼顾国家财政收入的稳步增长。

　　第二，税率高低与税基宽窄之间的关系。90年代以来，世界各国税制改革经验表明，扩大税制体系税基应放在优先地位，“拓宽税基，降低税率”的做法在美国等西方国家取得了良好效果。在建设电子商务税收制度时可借鉴此经验。扩大税基经常比提高税率更有利于增加财政收入，且更有利于税制的公平。

　　第三，加强收税征管与保护消费者隐私权之间的关系。严格的税收征管要求企业、个人的经营状况和收入来源、规模清楚，在电子商务运作下要搞清楚这些问题，就必然涉及到消费者的“隐私权”问题。所以要通过制定新的“税法”和“隐私权保护法”等法规，处理好二者之间的关系，使之既能保证税收征管的有效运行，又能合理保护消费者隐私权。

　　3、切实做好四项基础工作。

　　第一，按照先综合后单行的原则，以联合国国际贸易法委员会1996年制定的《电子商务示范法》作为立法范本，由全国人大制定综合性的电子商务基本法——《电子商务法》，在立法指导思想、原则、目的、电子交易法地位及主要法律问题上做出重要规定。在《电子商务法》的基础上由国家税务总局制定《电子商务税收管理办法》，作为我国电子商务税收制度的“基本法规”。

　　第二，在《电子商务税收管理办法》未出台前，可先行修订现行税法，补充有关电子商务适用的税收条文，或者由国家税务总局制定《电子商务税收暂行规定》，明确电子商务的纳税义务发生时间，纳税期限、纳税地点、税率、减免、纳税资料申报、纳税资料保管制度以及税务稽查办法等，以便于电子商务税收征管的操作。

　　第三，加强国际间的交流与合作，协调国际税收，联合返避税、偷税。国内税务系统应加强与国外税务机关互换税收情报和相互协助监管，深入了解纳税人境内、外信息，共同做好国际税收协调工作。

　　第四、加强计算机网络硬件建设和税务人员的计算机培训。加大投入，加快对我国税务机关计算机网络建设，建立完善的征税情报网络。分期分批培训税务人员，使其提高计算机操作水平，以胜任电子商务下的税收征管稽查工作。

　　当然，要做的工作还不止这些，如向全社会宣传电子商务知识，普及税收知识，普及税收知识，提高会社会纳税意识，修订相关法律等等。