一、债务重组所得应纳税所得额的会计处理

    《企业会计制度》规定：企业与债权人进行债务重组时，以现金清偿债务的，支付的现金小于应付债务账面价值的差额，计入资本公积。以非现金资产清偿债务的，应按应付债务的账面价值结转。应付债务的账面价值与用于抵偿债务的非现金资产账面价值的差额，作为资本公积。也就是说债务重组所得应列入“资本公积”科目。

    例：企业与债权人进行债务重组，以现金清偿债务，支付的现金小于应付债务账面价值时，应作如下会计处理：

    借：应付账款（应付债务的账面余额）

      贷：银行存款
          资本公积——其他资本公积

    根据国家税务总局的《企业债务重组业务所得税处理办法》规定：债务重组业务中债权人对债务人的让步，包括以低于债务计税成本的现金、非现金资产偿还债务等，债务人应将重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产公允价值（包括与转让非现金资产相关的税费）的差额，确认为债务重组所得，计人企业当期的应纳税所得额中。

    这样，债务人发生的债务重组所得在会计上计人资本公积，与税法相比产生了差异。对此项债务重组所得如何进行会计处理，根据国税发[2003]45号文的精神，可以针对债务重组所得数额的大小分别处理：

    （1）如若债务重组所得数额较大，一次性纳税确有困难的，经主管税务机关核准，可以在不超过5个纳税年度的期间内均匀计入各年度的应纳税所得额，如此可先按债务重组所得数额计算的所得税额列入“递延税款”科目。每年年末调整计算应纳税所得额，如果经调整计算，企业当期无须交纳所得税，则当期的递延税款转入“资本公积”科目；如果经调整计算，企业当期应交所得税大于递延税款，则当期的递延税款转入“应交税金——应交所得税”科目；如果经调整计算，企业当期应交所得税小于递延税款，分配后分别转入“资本公积”科目和“应交税金——应交所得税”科目。

    （2）如若债务重组所得数额较小，可以列入“资本公积…科目，到年末再作为纳税事项进行调整，计入企业当期的应纳税所得额中。年末具体的会计处理还应区分企业当期的应税情况分别处理。

    二、企业被冻结资产在冻结期间的会计处理

    企业的资产被冻结后在冻结期间是否要做出相应的会计处理？由于会计记录和会计信息必须如实反映财务状况，且必须清晰、简明、易懂，因此，笔者认为，根据会计核算的客观性和明晰性原则，应对被冻结的资产分别做出相应的会计处理；

    对被冻结的流动资产，由于被冻结而失去了应有的流动性，已不再符合流动资产的特性，故尔也就不能继续以流动资产项目反映，而应在其他长期资产反映。可在其他长期资产科目下设置“被冻结的资产”明细科目进行核算。对被冻结的固定资产，由于被冻结而失去“为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有”的特征，故也不应列在固定资产，而应列在其他长期资产核算。

    同时涉及到的还有一个问题，即被冻结的固定资产是否还要计提固定资产折旧。笔者认为，根据会计制度有关规定理解，由于被冻结的固定资产已失去了“为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有”的特征，所以不需继续计提固定资产折旧，当然应除去房屋及建筑物。也就是说，除房屋及建筑物继续计提固定资产折旧外，另外被冻结的固定资产不再计提固定资产折旧。

    三、联合开发项目的会计处理

    A公司和B公司联合开发项目，根据联合开发协议：项目开发成本预计300万元，A公司出资100万元，另外所需资金和机械设备等由B公司投入，并且由B公司组织开发。项目完成后所有权归B公司，并由B公司负责经营。协议约定利润按一定比例（1：3）进行分配。A公司如何进行会计处理？

    目前企业有两种不同的处理方法：一种是作为企业的研发费用计入当期损益；另一种是作为长期投资记入其他股权投资。笔者倾向于第一种处理方法，因为：

    虽然A公司出资了100万元，但只是联合开发项目而并没有取得B公司的股权；其次，不管今后如何，A公司出资的100万元不可能变现，而且永远也收不回来了，也就是说A公司出资100万元如支付的成本费用一样已永远性地支出了。如仍将其作为长期投资记入其他股权投资，则与投资的定义不相符合。实质地看，A公司出资100万元是一项费用性支出。所以作为研发费用计入当期损益较为合理一些。至于收取分回的利润，可以记入“其他业务收入”科目。B公司相应的会计处理为：收到A公司出资100万元时，借记“银行存款”科目，贷记“专项应付款”科目。

    四、受让资产的折扣（优惠）的会计处理

    在企业改制或兼并破产企业等过程中，有的地方政府部门为了支持企业改制等，在企业受让资产时给予一定比例的折扣（优惠）。对这部分折扣（优惠）如何处理，目前主要有两种意见：

    一是将它视作地方政府部门给予企业的一种扶持，列作资本公积。作此会计处理的前提是企业有一些承诺存在，例：改制后的企业应继续使用原有的员工等；其次是在资产出让合同中明确资产的原值、折扣率（优惠比例）等数额。这样，以资产原值借记“固定资产”等科目，并以实际付款数额，贷记“银行存款”科目，以两者差额（折扣）贷记“资本公积——接受捐赠非现金资产准备”科目。

    二是将它视作一般交易中的销售折扣处理。资产按实际付款数额入账，不产生资本公积。作此会计处理的前提是企业并没有承诺，或者说只承诺支付受让资产款项的期限，而且在资产出让合同中并没有明确资产的原值、折扣率（优惠比例）等数额。这样，可将受让资产的折扣（优惠）视为销售折扣的取得，按实际付款额借记“固定资产”等科目，贷记“银行存款”科目。

    五、一年以上包装物押金计缴增值税的会计处理

    企业销售货物时另收取包装物押金，目的是促使购货方及早退回包装物以便于周转使用。根据税法规定：纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税。但对因逾期未收回包装物而不再退还的押金，应按所包装货物适用的税率计算销项税额。规定中的“逾期”指以一年为限，对于收取的一年以上的押金，无论今后是否退还均应并入销售额征税。

    例：企业销售产品1000件，销售900元／件，每年收取包装物押金117元，包装物成本价为90元／件。增值税税率为17％，押金期限为2年。

    （一）销售时：

    1、借：银行存款1170000

         贷：产品销售收入　　900000
            应交税金——应交增值税（销项税额）153000
            其他应付款——存人保证金　　117 000

    2、借：包装物——出租出借包装物90000

         贷：包装物　　90000

    （二）包装物押金在一年以上时：

    借：递延税款17000

      贷：应交税金——应交增值税（销项税额）17000

    在包装物押金应计销项税额的计算上，应注意两个问题：第一是收取的押金是含税押金，没收押金时应将其还原成不含税押金，然后计算销项税额；第二是没收的押金适用的税率是所包装货物适用税率。

    （三）到期退回包装物而退还押金时：

    1、借：包装物　　90 000

         贷：包装物——出租出借包装物90 000

    2、借：其他应付款——存入保证金1 17 000

         贷：银行存款　　117 000

    3、借：以前年度损益调整　　17 000

         贷：递延税款　　17 000

    （四）到期未退回包装物而没收押金时：

    1、借：其他业务支出　　90 000

         贷：包装物——出租出借包装物90 000

    2、借：其他应付款——存入保证金　　1 17 000

         贷：其他业务收入　　100 000
             递延税款　　17 000

    六、收取资金占用费（利息）的会计处理

    企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位将资金提供给所属单位或企业而收取资金占用费（利息），会计上如何处理？笔者认为应该视具体情况的不同分别处理。目前大致有两种情况存在：

    第一种情况，企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位向金融机构借款后，将所借资金提供给所属单位或企业，并按支付给金融机构的借款利率水平向所属单位或企业收取用于归还金融机构的资金占用费（利息）。

    第二种情况，企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位向金融机构借款后，将所借资金提供给所属单位或企业，并按高于支付给金融机构的借款利率水平向所属单位或企业收取资金占用费（利息）。这样除用于支付金融机构的利息外，还有一部分“盈余”。

    第一种情况实质上是一种资金的调拨，并不是一项经营行为。借出的资金可列入“其他应收款”科目，而收取的资金占用费（利息）可冲减“财务费用”科目。第二种情况，由于是按高于支付给金融机构的借款利率水平向所属单位或企业收取资金占用费（利息），因此是一种放贷行为。根据有关规定，将被视为具有从事贷款性质的业务，应对其向所属单位或企业收取的资金占用费（利息）全额征收营业税。具体可参照委托贷款的会计处理方式进行操作。