2006年2月1 5日发布的《会计师事务所质量控制准则第51 01号——业务质量控制》和《中国注册会计师审计准则第1121号——历史财务信息审计的质量控制》与1 997年1月1日施行的《中国注册会计师质量控制基本准则》相比，无论是体系内容安排还是理念方法要求上，都作了重大改进。本文拟在扼要说明新旧准则差异的基础上，介绍会计师事务所质量控制新准则的十个突出特点，以期帮助事务所正确理解和运用新质量控制准则。

　　一、重构质量控制框架

　　新质量控制准则框架在逻辑上比原《中国注册会计师质量控制基本准则》更加清晰和合理。比如原《中国注册会计师质量控制基本准则》第2条规定“本准则所称质量控制，是指会计师事务所为确保审计质量符合独立审计准则的要求而制定和运用的控制政策与程序。”第5条规定“会计师事务所对非审计业务的质量控制，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。”这样规定明显欠合理，主要体现为规范的面过窄，只要求审计业务必须遵守质量控制准则，而实际上审计以外的其他鉴证业务和相关服务同样有质量控制问！题，也需要实施质量控制。而新质量控制}准则先是要求会计师事务所按照《会计师I事务所质量控制准则第5101号》的规定，良针对所有类型的业务建立统帅性的质量控制准则，如《中国注册会计师审计准则第1121号》就是专门指导历史财务信息审计的质量控制。可见，新准则是以大来控小，不仅逻辑上更加清晰，而且实际运作也比较方便。

　　二、推行全面业务控制

　　原准则只谈审计业务质量控制，现在的质量控制准则分两个层次：第一层是《会计师事务所质量控制准则》（目前已发布《会计师事务所质量控制准则第51 01号——业务质量控制》），以指导事务所对历史财务信息的审计和审阅业务、非历史财务信息的其他鉴证业务及相关服务业务等所有业务实行全面的质量控制。第二层是依据《会计师事务所质量控制准则》，针对各类业务而制定的质量控制准则，如发布的《中国注册会计师审计准则第1121号》，就是为指导对历史财务信息审计的质量控制。

　　三、确立双重控制目标

　　原来的质量控制目标是使审计工作符合审计准则的要求，侧重于单一的工作过程质量控制。新准则规定，会计师事务所应根据质量控制准则制定质量控制制度，以合理保证：会计师事务所及其人员遵守法律法规、中国注册会计师职业道德规范以及审计准则等各类业务准则的规定；会计师事务所和项目负责人根据具体情况出具恰当的报告。由此，今后看质量控制到没到位，不仅要看业务过程的质量即业务过程是否遵守了相关规定，更要看业务结果的质量即业务报告的出具是否恰当。

　　四、强调遵守法律法规、职业道德规范和业务准则并重

　　原质量控制准则规定质量控制是为确保审计质量符合独立审计准则的要求。这样的规定容易使事务所和注册会计师认为只要按审计准则等技术规范做了，质量就控制到位了，从而忽视遵守法律法规和职业道德规范的要求。近几年全球注册会计师行业发生的一些重大审计失败及诉讼案，除未很好遵守业务准则外，跟事务所忽视遵守法律法规和职业道德规范的要求也有密切关系。遵守法律法规和职业道德规范是分别对事务所的合法经营和道德经营提出的要求。从理论和实务看，不强调合法和道德经营要求，最终是无法做到按审计等业务准则的要求来保证业务质量的。正因为如此，新质量控制准则强调遵守法律法规、职业道德规范和业务准则并重，以提醒事务所全方位、多角度地采取必要措施，切实保证业务过程及其结果的质量。

　　五、实行责任追究制度

　　原来的准则没有规定谁对业务质量负责。而新准则规定，项目负责人应当对事务所分派的每项业务的总体质量负责，主任会计师对会计师事务所整个质量控制制度承担最终责任，从而为实行质量责任追究制度和分层（分事务所层和项目组层）控制制度打下基础。

　　六、强化系统控制理念

　　原来的准则规定质量控制的要素有职业道德原则、专业胜任能力、工作委派、督导、咨询、业务承接和监控。而现规定事务所的质量控制制度应包括针对下列要素而制定的政策和程序：对业务质量承担的领导责任；职业道德规范；客户关系和具体业务的接受与保持；人力资源；业务执行；业务工作底稿；监控。这比原来的内容更丰富、更求实、更系统、更有效。

　　七、力主质量文化建设

　　原质量控制准则第16条只规定“会计师事务所在必要时应当向有关专家咨询”，根本没有规定事务所领导层还有质量文化的培育责任。新准则规定，会计师事务所应当制定政策和程序，培育以质量为导向的内部文化。通过这些政策和程序明确主任会计师对质量控制制度承担最终责任，强调事务所的领导层及其作出的示范对事务所文化有重大影响，要求各级管理层通过清晰、一致及经常的行动示范和信息传达，向全体人员强调质量控制政策和程序以及实现质量控制目标的重要性。还特别强调事务所领导层首先要树立质量至上的意识，合理确定管理责任以避免重商业利益轻业务质量，主任会计师应当委派有胜任能力及必要权限的人员承担质量控制制度运作责任，建立以质量为导向的业绩评价、薪酬及晋升的政策和程序，并投入足够的资源制定、执行和记录质量控制制度。可见，今后质量文化将是事务所质量控制环境建设的核心内容。

　　八、贯彻人本管理原则

　　原质量控制准则只用一条规定人员的专业胜任能力问题，即第13条“会计师事务所应当确保全体专业人员达到并保持履行其职责所需要的专业胜任能力，以应有的职业谨慎态度执行审计业务。会计师事务所应当为全体专业人员提供适当的专业培训，以提高其专业胜任能力。”新质量控制准则规定，会计师事务所应当制定人力资源政策和程序，合理保证拥有足够的、具有必要素质和专业胜任能力，并遵守职业道德规范的人员，以实现质量控制的目标；并规定人力资源政策和程序不仅要解决好招聘、人员素质、专业胜任能力、职业发展和人员需求预测问题，还必须把人员作为社会人和经济人，切实解决好他们的业绩评价、晋升和薪酬问题。这充分尊重了人力资源是事务所最重要资源、事务所质量控制的关键是人事管理的行业特征，全面体现了人本管理原则。

　　九、树立循环控制思想

　　原质量控制准则规定事务所应当建立分级督导制度，要求各级督导人员对各层次的审计工作进行指导、监督和复核。所谓督导人员是指对审计工作负有指导、监督和复核责任的各级人员，包括事务所业务负责人、对审计项目负直接责任的注册会计师和负有督导责任的其他人员。但并没具体规定该分多少级以及怎样分级，难以起指导和约束作用。原准则还规定了督导人员进行指导、监督和复核的内容和要求，并规定在出具审计报告前，事务所可根据需要委派未直接参与审计的人员进行必要复核。不难看出，上述规定只是从总体上提出了指导、监督和复核的内容和目的，并没规定项目组内督导和事务所对项目组独立实施的督导等各级督导人员如何划分职责，因而致使各事务所执行督导的灵活性和操作空间很大，不能形成有效的循环控制（全程控制）。而现质量控制准则要求计划业务工作时就应包括对指导、监督和复核工作的计划，业务执行中项目组控制和事务所独立实施项目质量控制复核并举，事务所对归档的工作底稿实行有效管控、实施有效的事后监控等，强调会计师事务所应当周期性地选取已完成的业务进行检查，周期最长不得超过3年。在每个周期内，应对每个项目负责人的业务至少选取一项进行检查。从而形成了一个良性循环控制圈。

　　十、采用分类控制方法

　　原来规定不区分重要和一般业务，对所有被审计单位的业务实行统一的质量控制标准，导致质量控制的重点不突出。现规定会计师事务所必须对所有上市公司财务报表审计实施项目质量控制复核，因为上市公司审计广泛涉及公众利益。还规定必须制定适当的标准，评价和确定上市公司财务报表审计以外的历史财务信息审计和审阅、其他鉴证业务及相关服务业务，是否需要实施项目质量控制复核。新准则规定对上市公司财务报表审计要复核八项内容，而对除此以外的其他业务实施项目质量控制复核时，可根据情况考虑复核其部分或全部事项。项目质量控制复核并不减轻项目负责人的责任。这种分类控制方法较好地处理了事务所成本和公众利益之间的矛盾。