[关键词]　现代风险导向审计；本质；特征；再认识

　　一、现代风险导向审计的理论基础

　　1 现代风险导向对审计观念的指导。现代风险导向审计对企业复杂系统的突变行为和复杂特征的研究，不能降低为研究各个组成部分。对各个组成部分进行总体研究判断，采用简化主义的认知模式，很可能使审计人员得出错误的判断。研究一个复杂系统的特征，应从这一组织的基本原理入手———它的组成部分是如何整合在一起并协调成为一个整体。从这一观点分析，要研究以创造价值为目的的企业，就应研究使企业取得成功的系统状况。因此，现代风险导向审计以经营风险替代传统风险导向审计的审计风险，事实上是以复杂系统认知模式取代简化主义认知模式，从而降低审计风险。

　　2 战略管理理论对现代风险导向审计观念上的指导。战略管理在企业中的普遍运用为现代风险导向审计的运用创造了条件。首先，战略管理理论认为，竞争优势与核心能力是在竞争性市场中企业绩效的核心。从会计报表审计的角度看，一个缺乏竞争优势与核心能力企业的盈利能力将缺乏持续性，从而产生较高的审计风险。所以，审计人员必需从战略高度研究企业的经营风险，从而在一定程度上保证会计报表作为企业未来的指示器功能。其次，战略管理通过行业组织模型与资源基础模型分析企业内外部环境，确定企业的目标、战略，再以价值链和企业所具有的资源与能力来分析相关的内部环节，使得会计报表审计从整个系统的角度入手，再与企业内部的经营环节联系起来，有一个可以实施的框架。最后，从企业的战略入手，分析企业的经营风险，可以使得审计人员对企业的判断与管理层对企业的印象保持一致，从而增加会计报表审计的价值，扩大审计人员提供增值服务的机会。

　　二、对现代风险导向审计本质的认识

　　1 现代风险导向审计是一种新的审计基本方法。其需具备创新性和继承性。一种审计方法的创新，必须从方法论的角度修改旧的审计方法。传统审计风险模型的审计方法实质上仍然是制度基础审计方法的延伸，它从分析客户会计报表的固有风险和内部控制风险着手，根据内部控制测试的结果决定实质性测试的性质、时间和范围。而现代风险导向审计则是从企业的战略分析入手，通过“战略分析———环节分析———会计报表剩余风险分析”的基本思路，决定实质性审计程序的性质、时间和范围，并建立了企业会计报表风险与企业战略风险之间的逻辑联系，使这一方法更科学、更有效。现代风险导向审计的继承性则体现在它对传统的账目基础审计和制度基础审计等基本方法在一定范围内的保留，即现代风险导向审计不排斥账目基础审计和制度基础审计等基本方法，而是在此基础上的进一步发展。所以，在现代风险导向审计方法实施过程中，仍然需要用制度基础审计方法甚至账目基础审计方法的一些程序，但它已不局限于对传统的企业内部控制的分析，而是将分析对象扩大到整个企业的风险管理范围。

　　2 现代风险导向审计摒弃了传统审计简化主义的认知模式，代之以复杂系统的认知模式，并引入战略管理分析工具。现代风险导向审计的思考方法是系统理论所指导的复杂系统认知模式。这一认知模式认为随着现代社会生产力的迅速提高和企业规模的愈来愈大，企业的经营活动必须要有正确的经营战略以处理内外部环境变化的压力。一个企业的战略管理有效与否，不仅会影响企业经营活动的成果，还会对反映企业经营活动成果的会计报表的可靠性产生直接的影响。因此，审计要有效地把握会计报表的错报风险，就必须从对会计报表可靠性产生影响的源头因素———即企业的战略管理活动着手分析，才能控制住会计报表风险。对战略管理活动进行分析，必须将企业置于广泛的经济网络中进行系统分析。从方法论上讲，现代风险导向审计要比传统的制度基础审计站得更高，看得更远，对企业了解得更透。它使得审计人员从战略系统观对企业风险进行分析、测试、评价和决策，将被审计单位置于广泛的经济网络中进行考察，并通过对企业保持和加强其在这一广泛经济体系中的竞争优势与核心能力的战略及其恰当性的分析评价，对审计取证的重点、范围、目标和程序予以指导，从而系统地改进了审计方法在新社会经济环境中的科学性和有效性。

　　3 现代风险导向审计运用“自上而下”和“自下而上”相结合的审计思路。在制度基础审计阶段，审计理论与实务界就已经认识到“自下而上”、“由点到面”这一审计思路的缺陷。因此，审计理论与实务开始强调专业判断和理解企业经营环境的作用。运用自上而下“，”自下而上“相结合的手段，对会计报表错报风险做出合理的专业判断，要从企业的战略管理分析入手，通过经营风险导向和严密的逻辑推理，一步一步地推导和落实审计的范围和重点，确定相关的审计目标和审计程序。通过实施审计程序及取证的结果，并结合重要性的判断，归纳和判断整个会计报表的风险并形成最终的审计意见。因此，现代风险导向审计的审计思路与制度基础审计相比，显得更完善且更有效。

　　三、对现代风险导向审计特征的认识

　　1 审计重心前移。传统审计的风险评估不到位，未能有效发现高风险审计领域。从以审计测试为中心到以风险评估为中心。既强化了风险评估程序，又真正体现了风险导向审计的理念。

　　2 风险评估重心由控制风险向联合风险转移。控制风险的高低主要与重大错报和员工舞弊有关；而管理层舞弊主要与重大错报的管理层舞弊有关。审计重点是发现管理层舞弊，评估重点是固有风险，但固有风险不可直接评估。因此，风险评估重心必须由控制风险向联合风险转移。

　　3 风险评估由直接评估变为间接评估。现代风险评估应从经营风险评估入手，注重对持续经营的考虑及经营风险对审计风险的影响，进而从经营风险中能更有效发现财务报表潜在的重大错报。会计政策、会计合理性评估也只有从经营风险入手，才能进行正确的评估。经营分析过程实际上是发现问题的过程，从经营风险入手进行经营分析，容易将审计拓展为咨询。

　　4 风险评估从零散走向结构化。风险分析结构化最大的好处是考虑了多方面的风险因素，这些因素有机联系在一起，便于作综合风险评估。

　　5 风险评估以分析性复核为中心。尽管风险评估包括检查、调查、询问、穿行测度等多种审计取证手法，但核心是分析性复核的运用。传统风险导向审计对于信息的再加工重视程度不够。分析性复核主要适用在报表分析上。现代风险评估以分析为中心，分析性复核成为最重要的程序。为了适应分析性复核功能扩大的要求，分析性复核开始走向多样化，不再是仅对财务数据进行分析，对非财务数据也进行分析。分析工具充分借鉴现代管理方法，将管理方法运用到分析性程序中去。

　　6 会计师专业知识重心转移。现代风险导向审计对会计师素质提出更高的要求，必须接受行业知识训练。此外，事务所要实行知识价值链管理，融合审计资源，成立事务所专业顾问团队或者与咨询公司结成战略联盟。事务所在审计与咨询分离下必须重新融合审计和咨询两大资源。

　　7 审计测试程序个性化。为了克服传统审计测试的缺陷要针对风险不同的客户及客户不同的风险领域，采用个性化的审计程序。

　　8 依赖管理层和财务人员提供审计信息向外部扩散。会计师发挥内查外调的优势，依赖业内人士和专业咨询人士的看法，补充自己的审计专业判断。

　　9 审计证据重点向外部证据转移。由于审计重心向风险评估转移，会计师必须从外部取得大量的证据取得风险评估的恰当性或建立自己的数据库，更多从搜集外部证据入手。

　　10 审计范围与专业能力无边界。现代风险导向审计的范围大大扩展，会计师关注的是整个内部控制。审计范围没有边界导致对会计师的专业能力要求也没有边界，这就要求会计师充分提高自己的专业能力。

　　[参考文献]

　　[1]刘峰，许菲 风险导向型审计 法律风险 审计质量———兼论“五大”在我国审计市场的行为[J] 会计研究，2002.

　　[2]宋岩 我国开展风险导向审计的必然性和现实意义[J] 工业技术经济，2002，（3）。