1992年罗伯特。R.卡普兰（Robert R KaPlan）与大卫。P.诺顿（David Norton）在《哈佛商业评论》上发表了题为“平衡计分卡：良好的业绩测评体系”的文章，首次提出了“平衡计分卡”（The balanced scorecard）的概念。该文公开发表后引起强烈反响，在美国有许多企业加入研究与实施平衡计分卡的行列。在随后几年的应用实践中，平衡计分卡经受住了时间的考验，并不断得以完善。

　　自平衡计分卡的方法问世以来，我国也有不少专家学者撰文介绍，并结合个人的理解提出了许多独到见解。但如何在理论上把握平衡计分卡的精髓，在具体应用中应当注意哪些问题，则见仁见智，各说不一。本刊特约请东北财大吴大军教授及其助手就平衡计分卡的相关理论及其应用问题作些较系统的介绍，并谈谈他们的看法。

　　一、平衡计分卡的基本内容及其核心思想

　　（一）平衡计分卡的基本内容

　　在有关平衡计分卡的首篇文章中，作者从公司战略与业绩测评相结合的角度，提出了平衡计分卡的概念框架，将其内容概括为以下四个方面，即：财务、顾客、内部业务和成长与学习。它们之间的关系如图1所示。

　　（二）平衡计分卡的核心思想

　　1、以财务为核心的思想

　　以财务为核心，就是在业绩评价过程中，要从股东及出资人的立场出发，树立“企业只有满足投资人和股东的期望，才能取得立足与发展所需要的资本”的观念。从财务的角度看，公司包括“成长”、“保持（维持）”及“收获”三大战略方向；与此相配合，就会形成三个财务性主题：“收入成长及组合”、“成本降低——生产力改进”、“资产利用——投资战略”。企业应根据所确定的不同的战略方向、战略主题而采用不同的业绩衡量指标。因为企业所重视的战略方向及战略主题不同时，其财务面的衡量内容及重点就会发生变化。如当公司立足于“成长”战略而追求“收益与组合”的主题时，其重视的指标就应当为“新产品（服务）及新顾客的收益百分比”。当重视生产力的提高时，可能选用的指标为每位员工创造的收益（收益／员工）。如当公司立足于“成长”战略而追求“收益与组合”的主题时，其重视的指标就应当为“新产品（服务）及新顾客的收益百分比”。当重视生产力的提高时，可能选用的指标为每位员工创造的收益（收益／员工）。

　　2、以顾客为核心的思想

　　以顾客为核心的思想，就是在考核企业业绩时，应充分体现出“顾客造就企业”（彼德。德鲁克，1990）的思路。因为企业成果的获得不取决于企业内部的任何人，也不取决于企业内部能够控制的任何事情，而是由企业外部条件所决定的。在市场经济条件下，企业的成果取决于顾客，即由顾客决定企业的努力是转化为成果还是白白地耗费资源。以顾客为核心所设计的平衡计分卡包括以下五个方面：市场占有率、顾客的获得、顾客的保持、顾客满意度及顾客获利能力（这是企业所最后追求的），且每一方面都有其特定的衡量指标。顾客因素在平衡计分卡中占有重要地位，因为如果无法满足或达到顾客的需求时，企业的远景及目标是很难实现的。

　　3、以内部业务为核心的思想

　　企业对外提供的是产品或服务，其产品或服务的质量，完全取决于企业内部价值链的各个环节是否真正创造价值。所以平衡计分卡的企业内部业务程序控制必须与价值链分析密切结合。通常说来，企业内部的业务包括以下三个方面：（1）革新过程；（2）营运过程；（3）售后服务过程。企业因资源有限，为有效地运用和发挥内部资源及过程的有效，首先需要以顾客的需求和股东的偏好为依据，需要重视价值链的每个环节，设法分析企业的优势在哪里，向哪个方发展，如此才能创造全面和长期的竞争优势。

　　4、以成长与学习为核心的思想

　　和“顾客即企业”完全一样，“知识即企业”。由于“物化产品和服务不过是顾客的购买力与企业知识交换的媒介物”（彼德。德鲁克，1989），所以知识对于企业也是至关重要的。而知识不能独立存在，只能存在于员工的思想当中，这就为企业提出了两个问题：第一，员工是否具有知识；第二，如何把由员工掌握的知识转化为企业的知识，从而形成创造市场价值的动力。平衡计分卡中的设计体现了以学习和成长为核心的思想，将企业的员工、技术和组织文化作为决定因素，分别衡量员工保持率、员工生产力、员工满意度的增长等指标，以考核员工的才能、技术结构和企业组织文化等方面的现状与变化。如果企业改善了这些方面，则员工的潜能就可能得以充分发挥，而企业的技术结果就会进一步得到提高，企业的组织文化氛围就会向更好的方向发展。

　　二、平衡计分卡的适用条件

　　平衡计分卡是在发明者对美国12家企业进行为期一年的研究之后形成的结果。要想发挥它应有的作用，要求具备一定的前提条件，并非任何企业引入平衡计分卡都能成功，即使在美国，也有一些不成功的例子存在。对平衡计分卡的应用问题，应当借鉴我国个别企业因缺乏了解盲目引进某些管理系统而导致失败的惨痛教训，在引入之前必须了解其应用的必要条件。

　　从实践经验看，平衡计分卡主要适用于具有以下特征的企业：

　　1、面临竞争压力较大的企业，且这一压力为企业所感知。众所周知，“全球化”已经不单单是中国人所熟知的一个名词，事实上，它已经逐步影响到我国经济生活领域，在可以预见的将来，这种影响将会越来越大。经济全球化的一个直接影响就是使所有企业面临着不断加剧的竞争。当我国即将加入WTO之际，许多具有超前意识和竞争意识的企业已经为适应加入WTO之后的竞争而准备；也有许多有识之土为入世后我国的民族产业如何摆脱落后局面出谋划策。这些都说明了竞争能够促使大家不断地改变自我。竞争的压力是企业谋求发展的内在动力，这正好是平衡计分卡得以实施的内在原因。但采取行动必须以竞争被企业所感知为前提条件。如果竞争压力较大，但企业尚未感知，这种竞争也是不会形成发展动力的。对于这样的企业，如果为了赶时髦而引入平衡计分卡，则如同给牛车安上飞机用的轮胎，不会起到应有的积极作用。

　　2、以目标、战略作为导向的企业。

　　目标是企业在未来所要实现的结果，通常意义上和战略相关的目标是指企业的长远目标，只有在找到了正确的目标后，企业才能确定前进的方向，而战略则是企业前进征途中的望远镜和指南针。唯有如此企业才能沿着正确方向前进。当我们为企业的长远发展树立了目标之后，战略的作用就是为解决“如何才能达到这个目标”的问题提供思路。平衡计分卡的成功之处就是将企业战略置于管理的中心，所以企业要应用平衡计分卡，须以战略作为企业的导向。即使企业还没有制定出有效的战略，引入平衡计分卡，也可以帮助企业重新认识和制定企业的战略。

　　3、适用于具有协商式或民主式领导体制的企业，或准备将集权式的领导体制转变为协商、民主式体制的企业。在激烈的竞争中，采用平衡计分卡要求企业必须采取“四轮驱动”（前轮是员工的积极参与，后轮是管理者的管理）模式，唯有这样，才能使企业机动灵活、反应快速地运行于市场经济之中，而不会陷入经营管理失败的泥潭之中。平衡计分卡在应用中能够充分发挥员工在企业管理中的作用，它既不同于以往“偏重对员工的控制”为主的企业战略，也不同于那种往往只停留在口头上而难以付诸行动的宣传口号。平衡计分卡必须在民主式管理风格的企业平台上运行，使员工能够充分参与企业战略的制定与实施，如果一个企业尚不是民主式管理风格，则在实施平衡计分卡的过程中，随着员工参与度的提高，可以将其转变为民主式的管理风格。从这一意义上来说，平衡计分卡不仅具有业绩评价功能，还具有改变企业文化的作用。

　　4、成本管理水平较高的企业。

　　作为平衡计分的四个方面之一的顾客面，是基于以下的管理思想：对于企业来说，真正的利润中心在顾客那里，在企业内部只有成本中心。是顾客造就企业，而非企业本身。因此平衡计分卡要求衡量出一位顾客给企业带来的利润是多少，这个要求在传统的成本管理方法下是不能实现的。只有引入新的成本管理方法——作业成本法，才能真正发现每一位顾客所能给企业带来的利润情况。据美国管理会计学家卡普兰的研究结果显示：在作业成本法下，即使购买同一产品的顾客，由于其定单内的数量及定单要求不同（如交货要求），这个顾客给企业所造成的成本是不同的，因此给企业带来的利润也是不同的。瑞典卡则尔集团总经理卡尔爱瑞克。瑞德斯尔说：“以前我们没有任何疑义地接受重要的大顾客的定单，我希望取得这些业务。这项研究（顾客成本研究）让人们大开眼界。我们看到了传统成本制度是不能够真实报告不同市场、产品和顾客的成本和利润的。”当然，除了成本之外，企业还需要注重产品的质量及其他一些影响顾客的因素。

　　三、平衡计分卡的作用

　　（一）平衡计分卡平衡了什么

　　平衡计分卡之所以冠以“平衡计分”，是相对于以往的传统的评价方法导致的以偏概全，以局部代整体的情况而言的，它综合了企业的各个方面，从整体上对企业进行评价，既有整体思想，又有局部概念。平衡计分卡在以下几个方面发挥了传统方法所不能起的平衡作用：

　　1、外部衡量和内部衡量之间的平衡

　　平衡计分卡将评价的视线范围由传统上的只注重企业内部评价，扩大到企业外部，包括股东、顾客；同时以全新的眼光重新认识企业内部，将以往只看内部结果，扩展到既着结果同时还注意企业内部流程及企业的学习和成长这种企业的无形资产。平衡计分卡还把企业管理层和员工的学习成长视为将知识转化为发展动力的一个必要渠道。

　　2、所要求的成果和这些成果的执行动因之间的平衡

　　企业应当清楚其所追求的成果（如利润、市场占有率）和产生这些成果的原因——即动因（Drivers，如新产品开发投资、员工训练、信息更新）。只有正确地找到这些动因，企业方可能有效地获得所要的成果。平衡计分卡正是按照因果关系构建的，同时结合了指标间相关性。如员工士气是关于学习与发展方面的指标；顾客满意度是关于顾客方面的一个重要指标。这二者之间存在着正相关关系。顾客满意度又与对发票的较快“支付”呈正相关，这一关系导致了应收账款的极大减少，从而提高了投入资本的报酬率。员工士气和提出建议的次数之间，也呈正相关。存在强正相关关系的指标，有助于公司的经营战略。

　　3、强调定量衡量和强调定性衡量之间的平衡

　　定量指标（如利润、员工流动率、顾客抱怨次数）所具有的特点是较准确，具有内在的客观性，这也正是其在传统业绩评价中得以应用的一个主要原因。但定量数据多为基于过去的事件而产生，与它直接相联系的是过去，因此，定量数据的分析需要以“趋式可预测”为前提条件。但目前企业所面临的未来越来越具有不确定性，导致基于过去对未来所做的预测其实际意义趋于递减。而定性指标由于其具有相当的主观性，甚至具有外部性，比如顾客满意度是在企业内部无法获得的，所以往往不具有准确性，有时还不容易获得，因而在应用中受到的重视不如定量指标。但这并不影响定性指标的相关性、可靠性，而这两个性质正是我们业绩评价中所需要的。平衡计分卡正是借由引人定性的指标以弥补定量指标的缺陷，使评价体系具有新的实际应用价值。

　　4、短期目标和长期目标之间的平衡

　　一个骑自行车的人，他的眼睛只需要看前方的10米处就可以了，而一个驾驶汽车的人，他的眼睛至少要盯住前方100米处，而一个飞行员，则需要盯住前方1000米的地方甚至更远一些。在先进的导航系统的帮助下视线可以更远。这说明随着速度的加快，所需要观察的范围越来越大。只有如此，才能在发现异常情况时有充足的时间处理。同样的道理也适用于企业。众所周知的情况是企业发展的速度越来越快，现实已经使企业不但要注意短期目标（如利润），而且还必须将未来看得更远些，以制定出长期目标（如顾客满意度、员工训练成本与次数），相应的则需要有一套监督企业在向未来目标前进的过程中的位置和方向的指标。平衡计分卡则正是根据这一情况的而设计的，它完全能够使企业了解自己在未来发展的全方位的情况。

　　（二）如何与企业战略相连接

　　传统的管理体系依赖于财务评价指标，这些指标在实现企业长期战略目标方面取得的进展相互间毫无联系。最近，一些企业经过进一步探索，发现平衡计分卡可以作为新的战略管理体系的基石。因为平衡计分卡包括的四个方面既可以单独、也可共同为把长期战略目标与短期行动联系起来发挥作用。

　　传统的反馈与考察程序都注重企业及其各部门、员工是否达到了预定的财务目标。当管理体系以平衡计分卡为核心时，企业就能从另外三个角度来监督短期结果并根据最近的业绩评价战略。因此，平衡计分卡使企业能修改战略，以随时反映学习所得。在美国已经实施了平衡计分卡的企业中，没有一家打算开发新的战略体系。通过建立平衡计分卡，管理者发动了一场变革，远远超越了最初的仅仅看到企业业绩评价指标的想法。

　　四、企业如何实施平衡计分

　　总结成功实施平衡计分企业的经验，可以将平衡计分卡的实施概括为以下七个步骤：

　　1、建立公司的远景与战略。公司的远景与战略要简单明了，并对每一部门均具有意义，使每一部门可以采用一些业绩衡量指标去完成公司的远景与战略。

　　2、成立平衡计分卡小组或委员会去解释公司的远景和战略，并建立财务、顾客、内部业务、学习与成长四类具体的目标。

　　3、为四类具体的目标找出最具有意义的业绩衡量指标。

　　4、加强企业内部沟通与教育。利用各种不同沟通渠道如定期或不定期的刊物、信件、公告栏、标语、会议等让各层管理人员知道公司的远景、战略、目标与业绩衡量指标。

　　5、确定每年、每季、每月的业绩衡量指标的具体数字，并与公司的计划和预算相结合。注意各类指标间的因果关系、驱动关系与连接关系。

　　6、将每年的报酬奖励制度与平衡计分卡挂钩。

　　7、经常采用员工意见修正平衡计分卡衡量指标并改进公司战略。

　　五、应用平衡计分卡应注意的问题

　　虽然平衡计分卡模式的观念已经具有一定的普遍性，企业通过采用平衡计分卡而脱胎换骨的例证也时有所闻，然而，想成功地实施平衡计分仍是一项大挑战，需要投入相当的成本与力度。在实施过程中，要注意如下各方面的问题。

　　（一）切勿照抄照搬其他企业的模式和经验

　　实践证明，只有将平衡计分卡的原理与企业的具体情况相结合才能发挥平衡计分卡的功效，不能简单地模仿其他公司已经开发完成的平衡计分卡。因为不同的公司有不同的背景和战略任务，所以各自平衡计分卡四个层面的目标及其衡量指标皆不同；即使相同的目标也可能采取不同的指标来衡量；另外不同公司的指标之间的相关性也不同；相同的指标也会因产业不同而导致作用不同。总之，每个企业都应开发具有自身特色的平衡计分卡，如果盲目地模仿或抄袭其他公司中，不但无法充分发挥平衡计分卡的长处，反而会影响对企业业绩的正确评价。

　　（二）提高企业管理信息质量的要求

　　与欧美企业相比，我国企业信息的精细度和质量要求相对偏低，这会在很大程度上影响到平衡计分卡应用的成功与否。因为信息的精细度与质量的要求度不够，会影响企业实施平衡计分的效果，如导致所设计与推行的考核指标过于粗糙，或不真实准确，无法有效衡量企业的经营业绩。此外，由于无法正常发挥平衡计分卡的应有作用还会挫伤企业对其应用的积极性。

　　（三）正确对待平衡计分卡实施时投入成本与获得效益之间的关系

　　平衡计分卡的四个层面彼此是连接的，要提高财务面首先要改善其他三个方面，要改善就要有投入，所以实施平衡计分卡首先出现的是成本而非效益。更为严重的是，效益的产生往往滞后很多时间，使投入与产出、成本与效益之间有一个时间差，这可能是6个月，也可能是12个月，或更长的时间。因而往往会出现客户满意度提高了，员工满意度提高了，效率也提高了，可财务指标却下降的情况。关键的问题是在实施平衡计分卡的时候一定要清楚，非财务指标的改善所投入的大量投资，在可以预见的时间内，可以从财务指标中收回，不要因为实施了6个月没有效果就没有信心了，应该将眼光放得更远些。

　　（四）平衡计分卡的执行要与奖励制度结合

　　公司中每个员工的职责虽然不同，但使用平衡计分卡会使大家清楚企业的战略方向，有助于群策群力，也可以使每个人的工作更具有方向性，从而增强每个人的工作能力和效率。为充分发挥平衡计分卡的效果，需在重点业务部门及个人等层次上实施平衡计分，使各个层次的注意力集中在各自的工作业绩上。这就需要将平衡计分卡的实施结果与奖励制度挂钩，注意对员工的奖励与惩罚。

　　六、结论

　　平衡计分卡属于业绩评价领域的一种工具，但如果仅将其看成评价工具，则没有真正认识到它的长处。通过平衡计分，可以将企业的目标、战略转化成具体的行动，并在动态的调整中保持向目标前进的机动性和灵活性，从而使业绩评价建立在能使企业在可以预见的未来保持不断发展势头的基础之上。因此，平衡计分卡来自业绩评价领域，又高于业绩评价。企业应将平衡计分卡的实施视为一项改革。因为它的实施要涉及到观念、方法、思想认识、内部流程、外部力量、内部员工、竞争、目标、战略、沟通、因果关系等多项因素，需要摒弃传统的观念和方法，从整体上对企业进行变革。

　　在改革的过程中，管理者首先要调整自己的心态，转变自己的管理作风。管理者需要确保全体员工接受改革，将改革的阻力化为改革的动力。为了实现改革的目标，管理者在企业内部必须大力加强沟通与交流。总之，如果企业与市场实现了内外部的动态平衡，改革就能成功。

　　改革只有起点，没有终点！

　　（作者单位；东北财经大学会计学院）