《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》对审计证据的定义为：“注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息”。其中，可用作审计证据的“其他信息包括注册会计师从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息；通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息；以及自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息”。也就是说，支持财务报表所含认定的必要证据事项包括：会计基础数据和审计人员可获取的所有支持性信息。为了更好的理解该审计证据的定义，可以从以下几个方面来看：其一，该定义指出审计证据是判断审计结论成立与否的信息，或者是可以在此基础上确定证明的信息，强调了审计证据的表象。其二，该定义指出审计证据是“为了得出审计结论、形成审计意见”而使用的所有信息，强调了证据的功用。其三，该定义将审计证据界定为审计证明所用的信息，该信息不一定就属实。在对审计证据的定义进行如上理解的基础上，笔者就审计证据的特征进行解读。

　　一、审计证据的充分性

　　审计证据的充分性，是对审计证据数量的衡量，是指审计证据的数量能够支持审计人员的审计意见。主要从以下几方面理解：

　　（一）审计证据充分性的具体要求

　　体现审计证据是否充分并不是简单的以数量来衡量而是还有以下具体要求：其一，确定审计证据的充分证就是，决定需要有多少证据来为审计人员的意见提供必要的合理保证，是审计人员为形成审计意见所需审计证据的最低数量要求。对某些审计程序而言，所需证据的数量是由审计人员执行何种程序或者说是否执行该程序决定的。如在决定对某公司的股票数量进行函证时，函证的是所有公开发行的股票数量。然而，如果公司开有多个银行账户，审计人员可以选择只对其中的几个银行账户进行函证。其二，审计证据的充分性一方面依赖于审计人员所寻找的证据是否彻底，一方面则依赖于审计人员对证据进行客观评价的能力。对充分性的判断要基于审计人员的知识与实践经验，直觉推理和职业判断，在考虑审计证据的充分性时，要考虑以下几项质的因素：一是被审对象的重要性程度。重要性程度高的被审对象，相对而言，对审计证据充分性的要求自然要高些。二是审计风险性因素。审计风险取决于重大错报风险和检查风险，审计人员应当执行审计程序，评估重大错报风险，并根据评估结果设计和实施进一步的审计程序，以控制检查风险，其中与审计证据直接相关的是重大错报风险。一般来说，审计人员对审计项目的重大错报风险估计越高，从实质性程序中获取的审计证据就越多。其三，评价审计证据的充分性还必须考虑获取审计证据的经济性。原则上，为了对被审项目表示意见，审计人员应该获取足够的有说服力的审计证据，但审计人员在决定审计证据充分性时，不得不考虑证据的效用与收集评价这些证据的成本。在审计时，审计人员不能获得最理想的审计证据时，可考虑通过其他的途径或采用其他的审计证据来替代。其四，作为一种抽样审计，现代审计要求审计人员基于样本审查获取审计证据，推断总体的情况。此时，审计证据的充分性就不仅仅是多少证据的问题，它还涉及到样本是否具有代表性。

　　（二）审计证据的代表性

　　中肯恰当的审计意见必须建立在一定数量的审计证据之上，但并不一定要求审计证据越多越好。为了提高审计的效益和效率，在实务中，审计人员通常将审计证据的数量降低到一个最低限度，这就要求所取样本项目必须具有代表性，以避免过多同质或类似证据对代表性证据证明力的稀释，也可以在一定程度上降低审计成本，提高审计效率。

　　二、审计证据的适当性

　　审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报的相关认定，或发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性。相关性和可靠性是审计证据适当性的核心内容。

　　（一）审计证据的相关性

　　审计证据要有证明力，必须与审计人员的审计目标相关，即相关性要求审计人员只能利用与审计目标相关联的审计证据来确定或否定被审计单位所认定的事项。相关性是审计证据的关键特征，不具备相关性的审计证据对待证认定的证明是毫无用处的。其一，相关性是证据之所以为证据及其证明力的基础，即相关性表述的是审计证据之所以为证据及其证明力的问题。哪些事实可作为审计证据、哪些事实不可以作为审计证据要以事实有无证明作用为衡量标准。相关的证据显然与审计人员所要核实的事项有联系。比如，在期末检查与应收账款有关的记录和凭证，可以提供与应收账款存在性和计价认定相关的审计证据，但这一程序不能提供与期末截止认定相关的审计证据。其二，相关性解决的是审计证据的内容或实体问题，而不是形式或方式问题。也即审计证据的相关性强调的是一种实质上的相关，即审计证据与待证认定之间存在内在的联系，而不是形式上的相关。例如，在审计实务中，审计人员常常有意或无意把存货监盘的结果用作证明存货价值及所有权的证据，并以此来证明存货的价值和所有权。但是，存货监盘的结果并不与存货价值和所有权直接相关，监盘的结果仅能证明存货是否存在，是否有毁损及短缺（在一定方面影响存货价值），而存货的全部价值和所有权必须通过存货购进、发出、成本结转、销售等计价审计程序，针对所有权归属的付款、往来账款的函证与复核等审计方法才能确定存货的全部价值和所有权。其三，相关性是一个相对概念，只有针对具体认定来讨论审计证据的相关性才有实质性意义，拥有一项审计证据比没有该审计证据对具体认定公允表达的证明，在审计人员看来更可能或更不可能时，该审计证据就具备了相关性。其四，相关的审计证据必须具有时效性。时效性包括了搜集证据的时间及审计证据所包含的期间。时效性本身并不能使审计证据达到相关，但若证据不具有时效性，则审计证据的相关性会大打折扣。审计证据相关性只是说明审计证据在性质上具有证明作用，其证明力的强弱程度则要结合审计证据的可靠性来判断。

　　（二）审计证据的可靠性

　　审计证据的可靠性是指证据的可信程度。各国审计准则规定审计证据可靠性取决于证据的来源和性质，并要受到具体取证环境的影响。衡量审计证据可靠性的一个简洁标准就是证据的类型，要是审计人员不能清楚地认识到审计证据类型之间的区别，他们就有可能从所获审计证据中得出不恰当的审计结论。而审计证据类型取决于具体审计程序的性质，以及证据来源的具体环境。审计证据的类型与获取审计证据的方法密切相关。这些方法主要有：检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析性程序，每一项审计程序都体现了这些方法中的一种或几种。如果审计人员能够熟练地判断这些方法的审查结果的相对可靠性，他们就有可能更好地判断审计证据的可靠性。具体来说，可靠性的认定标准主要有：其一，独立性标准。一般来说，审计人员从被审计单位外部具有独立性的第三方那里所获取的证据，比从被审计单位内部获取的审计证据具有更高的可靠性。其二，客观性标准。不需要许多判断的证据较客观，例如将账簿中的数据加总则不需判断，为澄清诉讼案而征询律师意见则需要判断。本质上，客观的审计证据要比涉及个人判断的审计证据可靠。其三，是否为第一手信息。审计人员自己或其代表获取的审计证据要比其他人提供的审计证据可靠。其四，内部控制的有效性。内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠。其五，证据提供者的资格。为保证证据的可靠性，应该从具有胜任能力并具有避免错误信息的能力的人员那里获取证据。比如，公司提供的函证比个人提供的函证更加可靠；询问未决诉讼时，律师的答复比不在法律部门工作的员工的答复更加可靠。

　　三、审计人员的职业要求

　　充分性、相关性和可靠性是审计证据的重要特征，缺一不可。为了获取充分、适当的审计证据，在实务中，必须对审计人员提出下列要求：

　　（一）专业判断能力 审计人员要具有对审计证据进行评价判断的学识和实践经验，即要求审计人员要有相当的专业能力和丰富的实践工作经验。

　　（二）认识客观性 要求审计人员对有关事项的调查、判断和意见的表述，应当基于客观的立场、以客观事实为依据，实事求是，不掺杂个人主观意愿，也不为被审计单位或第三者的意见所左右。

　　（三）职业谨慎 审计人员要有应有的职业谨慎，即审计人员必须以职业专家应具备的注意力来执行审计业务，评价审计证据。

　　（四）合理怀疑态度 审计人员应当保持合理怀疑态度。如审计人员获得的许多信息必定是间接的，在这种情况下，要求审计人员不能忽视间接证据，而同时给予间接证据的信赖度又要和它较低的说服力相一致；在可能通过审计人员的观察获得直接证据的情况下，审计人员必须当心他的观察行为不要改变观察的证据；在出现可疑情况时，应相应地扩大审查范围，不能大意疏忽或者过分地轻信等。