一、合并会计报表及其合并范围
合并会计报表是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别会计报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团的经营成果、财务状况及其变动情况的会计报表。
合并会计报表主要包括合并资产负债表、合并损益表或合并利润表、合并利润分配表、合并资金流量表。与企业个别会计报表一样，这些合并会计报表分别从不同的方面反映企业集团这一会计主体的财务状况和经营成果，构成一个完整的合并会计报表体系。
按照现行制度规定，凡在我国境内设立的房地产开发企业集团，当其拥有一个或一个以上子公司时，其母公司都应编制合并会计报表，将其所控制的境内外所有子公司纳入合并会计报表的合并范围。
1.母公司拥有其过半数以上（不包括半数）权益性资本的被投资企业，包括：（1）直接拥有其过半数以上权益性资本的被投资企业；（2）间接拥有其过半数以上权益性资本的被投资企业；（3）直接和间接方式拥有其过半数以上权益性资本的被投资企业。间接拥有过半数以上权益性资本是指通过子公司而对子公司的子公司拥有其过半数以上的权益性资本。直接和间接方式拥有其半数以上权益性资本是指母公司虽然只拥有其半数以下的权益性资本，但通过与子公司合计拥有其过半数以上的权益性资本。
2.其他被母公司所控制的被投资企业。母公司对被投资企业虽然不持有其过半数以上的权益性资本，但母公司与被投资企业之间有下列情况之一的，应当将该被投资企业作为母公司的子公司，纳入合并会计报表的合并范围：（l）通过与该被投资企业的其他投资者之间的协议，持有该被投资企业半数以上表决权；（2）根据章程或协议，有权控制被投资企业的财务和经营政策；（3）有权任免董事会等类似权力机构的多数成员；（4）在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。
3.在母公司编制合并会计报表时，下列子公司可以不包括在合并会计报表的合并范围之内：（1）已关停并转的子公司；（2）按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公司；（3）已宣告破产的子公司；（4）准备近期售出而短期持有其半数以上的权益性资本的子公司；（5）非持续经营的所有者权益为负数的子公司；（6）受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司。
二、合并会计报表的作用
合并会计报表能综合反映母公司和子公司所形成的企业集团的经营成果、财务状况及其变动情况，具有以下方面的作用。
1.提供母公司和子公司经营活动的合并报表。母公司的投资者、债权人和管理者不仅希望了解公司本身的经营情况，也希望知道包括子公司的经营情况，以获得其投资方面的信息。子公司的投资者也希望了解包括母公司和其他子公司在内的整个集团的经营情况和经济实力。合并会计报表可以满足这两方面的需要。否则，他们需花很大的精力去搜集、分析各个公司的会计报表。
2.提供整个企业集团真实的财务状况和盈利能力。在会计期间，母公司和子公司将发生很多交易，其中包括工程承发包、土地转让、材料和产品买卖、劳务供应、应收应付往来款等，这些交易都在各公司的账簿和报表中得到反映，编制合并会计报表时，必须消除各子公司之间及子公司与母公司之间的交易，以免重复计算和提供虚假信息。因此，合并会计报表反映了整个企业集团真实的财务状况和盈利能力。
3.有利于企业集团的内部管理和国家经济管理部门的宏观调控。通过阅读和分析合并会计报表，可使管理当局全面了解整个企业集团的资金来源及其配置情况，以便有效地规划和合理地配置资源，使有限的资源得到充分的利用。同时根据合并会计报表提供的信息，可合理调整企业集团的各个经营环节，以确保整个企业集团的利润最大化。国家经济管理部门根据各个企业集团提供的信息，可以了解各个产业的经营情况和盈利水平，调整国家产业政策，进行宏观调控。
但是，由于合并会计报表基本上是根据企业集团各个公司的资产、负债和所有者权益以及各个公司经营收支加总编制的报表，混淆了各个公司的权益结构，无法反映各个公司的盈利能力和偿债能力，各个公司的投资者也无法了解其投资的可*性和安全性。所以即使编制了合并会计报表，也不能忽视各个公司编制的会计报表。
三、合并会计报表的编制方法
由于合并会计报表是以母公司和纳入合并范围的子公司的各个会计报表以及其他有关资料为依据编制的，而各个会计报表是 以各个企业为会计主体进行会计核算的总括，它从母公司本身或从子公司本身的角度对企业的经营成果和财务状况进行反映，这样集团内部公司间发生的经济业务，从发生内部间经济业务公司各个会计报表来看，双方都进行了反映，而编制合并会计报表是以企业集团作为会计主体，这样集团内部各公司间的经济业务就不必在合并会计报表上反映，集团内部交易在各个公司会计报表中重复反映部分要进行抵销，否则，就会虚增合并会计报表有些项目的数额，使合并会计报表反映的信息失真。
为编制合并会计报表，子公司除向母公司提供本身的会计报表外，还应提供下列有关资料：（1）子公司所采用的与母公司不同的会计政策；（2）与母公司及与母公司的其他子公司业务往来、债权债务、投资等资料；（3）子公司利润分配有关资料；（4）子公司所有者权益变动的明细资料等。
母公司为编制合并会计报表，对子公司进行的权益性资本投资，必须采用权益法进行核算，并以此编制个别会计报表，为编制合并会计报表提供基础数据。
对于子公司因本期损益而引起的所有者权益的变动，母公司应计算确定其所拥有的数额，并将其计入本期投资损益，同时按照该数额增加或减少长期投资，调整长期投资账面价值。母公司进行账务处理时，在增加长期投资的情况下，借记“长期投资”账户、贷记“投资收益”涨户；在减少长期投资的情况下，借记“投资收益”账户、贷记“长期投资”账户。收到子公司分来的利润时，母公司应作为长期投资减少处理。进行账务处理时，借记“银行存款”等账户、贷记“长期投资”账户。
对于子公司因本期损益以外的原因，如接受捐赠、法定资产重估增值、接受外币投资折算差额所引起的子公司所有者权益的变动，母公司应计算确定所拥有的数额，按照计算确定的数额增加或减少长期投资，调整长期投资账面价值，同时增加或减少资本公积的数额。（1）对于因子公司接受捐赠和对资产进行法定重信增值所引起子公司所有者权益的变动，母公司应按接受捐赠和确认的法定资产重估增值，借记“长期投资”账户、贷记“资本公积”账户入账。（2）对于因子公司接受外币投资折算差额所引起的所有者权益的变动，在外币折算差额为贷方余额时，母公司应借记“长期投资”账户，贷记“资本公积”账户入账；在外币折算差额为借方余额时，母公司应借记“资本公积”账户，贷记“长期投资”账户入账。
编制合并会计报表，一般要先编合并工作底稿。合并入作底槁分设三栏：第一栏为“母、子公司报表金额”栏，按母、子公司分栏列示；第二栏为“调整及抵销数”栏，分设借方、贷方栏，第三栏为“合并报表金额”栏。编制合并会计报表时，一般先编合并损益表（或合并利润表）和合并利润分配表，再编合并资产负债表。
合并工作底稿编制的程序，通常是：
1.将母、于公司的会计报表各项目的金额填列到合并工作底稿的各个公司报表金额栏内。需要指出的是：在编制合并会计报表时，要先统一母公司和子公司的会计报表的决算口、会计期间和所采用的会计政策。如不一致时，应按母公司本身会计报表的决策目、会计期间和所采用的会计政策对子公司的会计报表进行必要的调整，再将调整后的子公司的会计报表金额填列到合并工作底稿上。
2.在调整及抵销栏内的有关项目填列调整及抵销数。凡属内部往来及内部交易性质的经济业务，均应根据调整、抵销分录，将调整、抵销数填列合并工作底稿有关项目的调整及抵销数栏。需要指出的是：调整、抵销分录，仅是为了编制合并会计报表在合并工作底稿中调整、抵销内部往来、内部交易经济业务所作的分录，并不记入各个公司的账上，因而也不对各个公司本身的经营成果和财务状况产生影响。同时也不具备连续性，仅对编制当期合并会计报表提供有关项目的调整及抵销数。
3.计算少数股东权益，在合并工作底稿中另行列出。少数股东权益是指子公司所有者权益中由母公司以外的其他投资者所拥有的份额。因为编制合并会计报表后，这部分权益不属企业集团所有，所以应单设“少数股东权益”项目另行列出。
4.根据“母、子公司报表金额”和“调整及抵销数”栏数字，计算并填入“合并报表金额”栏。计算时，要根据各项目的性质、余额的借、贷方和调整及抵销分录的借、贷方数进行加减计算：
收入、收益、负债、所有者权益项目合并报表金额为：
母、子公司报表金额合计数+调整及抵销贷方数－调整及抵销借方数成本、费用、支出、损失、资产项目合并报表金额为：
母、子公司报表金额合计数+调整及抵销借方数－调整及抵销贷方数
但对“未分配利润”项目的合并报表金额，应根据编制的合并利润分配表计算的本年年未未分配利润数填列。因为经过调整、抵销母、干公司的收入、收益、成本、费用、支出损失项目后，必然影响集团公司的利润和未分配利润。
5.将合并工作底稿中算出的各项目“合并报表金额”栏数额，填入合并损益表（或合并利润表）、合并利润分配表和合并资产负债表的有关项目，然后根据合并资产负债表、合并损益表（或合并利润表）、合并利润分配表和有关资料，编制合并现金流量表。
四、合并损益表（合并利润表）和合并利润分配表
合并损益表（合并利润表）和合并利润分配表的编制，以母公司和纳入合并范围的子公司的个别损益表（利润表）和利润分配表为基础，在抵销企业集团内部经济业务对下列项目的影响后，合并各项目的数额进行。
1.母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部经营收入的抵销
内部点交工程已实现对外销售时，应在合并经营收入项目中抵销内部经营收入的数额，在合并经营成本项目中抵销从分公司验收工程所发生的工程款（即分公司内部经营收入）。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记“经营收入”项目，贷记“经营成本”项目。
内部点交工程尚未实现对外销售时，应在合并经营收入项目中抵销内部经营收入的数额，在存货（在建开发产品）项目中抵销内部点交工程所包含的未实现的内部经营利润及税金，在合并经营成本项目中抵销内部点交工程的成本。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记“经营收入”项目，贷记“存货”项目（在合并资产负债表中抵销）和“经营成本”项目。
2.母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部构件销售利润的抵销
内部销售构件尚未用于商品房实现对外销售时，应在合并其他业务利润项目中抵销内部销售构件的利润，在存货（库存材料）项目抵销内部销售构件所包含的未实现的内部销售构件的利润。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记“其他业务利润”项目，贷记“存货”项目（在合并资产负债表中抵销）。如构件已用于商品房实现对外销售时，在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记“其他业务利润”项目，贷记“经营成本”项目，抵销内部销售构件的利润。
3.母公司与子公司以及子公司相互之间持有对方债券所发生的投资收益，应与其相对应的利息支出相互抵销。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记“投资收益”项目，贷记“财务费用‘等项目。
4.对于全资子公司，应将于公司利润分配表中年初未分配利润项目，子公司资产负债表中实收资本（或股本）项目、资本公积项目、盈余公积项目和母公司损益表、利润表中投资收益项目，与母公司对子公司权益性资本投资项目、子公司利润分配表中提取盈余公积（或提取法定盈余公积、提取法定公益金、提取任意盈余公积）项目、应付利润（或应付代先股股利、应付普通股股利）项目相
互抵销。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记“投资收益”、“年初未分配利润”、“实收资本”域“股本”）、“资本公积”、“盈余公积”项目，贷记“长期投资”、“提取盈余公积”（或“提取法定盈余公积”、“提取法定公益金”、“提取任意盈余公积”）、“应付利润”域“应付优先股股利”、“应付普通股股利”）项目。在上述抵销分录发生差额时，其差额应作为合并价差处理。当上述抵销分录借方发生额大于贷方发生额时，应贷记“合并价差”项目；当上述抵销分录借方发生额小于贷方发生额时，应借记“合并价差”项目。
5.对于非全资子公司，应先将子公司损益表（或利润表）中“净利润”项目扣除母公司投资收益后的余额，作为少数股东本期损益，在合并损益表（或合并利润表）中单列“少数股东损益”项目，列在“净利润”项目之前。然后将子公司利润分配表中年初未分配利润项目，子公司资产负债表中实收资本（或股本）项目、资本公积项目、盈余公积项目和母公司损益表（或利润表）中投资收益项目、少数股东损益项目，与母公司对子公司权益性资本投资项目、少数股东权益项目，子公司利润分配表中“提取盈余公积”（或“提取法定盈余公积”、“提取法定公益金”、“提取任意盈余公积”）、“应付利润”（或“应付优先股股利”、“应付普通股股利”）项目相互抵销，在合并工作底稿中编制如下分录：借记“投资收益”、“少数股东损益”、“年初末分配利润”、“实收资本”、“资本公积”、“盈余公积”项目，贷记“长期投资”、“提取盈余公积”（或“提取法定盈余公积”、“提取法定公益金”、“提取任意盈余公积”）、“应付利润”（或“应付优先股股利”、“应付普通股股利句、”少数股东权益项目。其中少数股东权益的数额根据子公司所有者权益的数额减去母公司所持有的份额计算确定。在上述抵销发生抵销差额时，其差额应作为合并价差处理。当抵销分录借方发生额大于贷方发生额时，应贷记“合并价差”项目；当抵销分录借方发生额小于贷方发生额时，应借记“合并价差”项目。
6.对于境外子公司以外币表示的会计报表，母公司应将损益表（或利润表）所有项目和利润分配表中有关反映发生额的项目，按照合并会计报表的会计期间的平均汇率或合并会计报表决算日市场汇率折算为母公司记账本位币，然后据以编制合并会计报表。利润分配表中“年初未分配利润”项目，以上一年折算后的期末的“未分配利润”项目的数额列示：“未分配利润”项目，按折算后的利
润分配表中的其他各项目的数额计算列示。上年实际数按照上期折算后的损益表（或利润表）和利润分配表的数额列示。
五、合并资产负债表
合并资产负债表以母公司和子公司的个别资产负债表为依据，在相互抵销下列项目的基础上，合并资产、负债和所有者权益（或股东）权益各项目的数额编制。
1.母公司对子公司权益性资本投资项目的数额与子公司所有者权益中母公司所持有的份额相抵销，抵销时发生的合并价差，在合并资产负债表中以“合并价差”项目在长期投资项目中单独反映，贷方余额以“－”号表示。对于子公司之间相互投资，母公司应比照上述做法，将权益性资本投资项目的数额与相对应另一子公司所有者权益各有关项目中相应的数额相互抵销。
2.母公司与子公司、子公司相互之间的债权与债务项目，包括应收、应付、预收、预付等项目，应当相互抵销。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记应付和预收等项目，贷记应收和预收等项目。
对于母公司与子公司、子公司相互之间持有对方的债券，母公司编制合并会计报表时，也应相互抵销。在合并工作底稿中编制抵销分录时，借记“应付债券”项目，贷记“长期投资”或“短期投资”项目。
对于长期投资中内部债券投资与应付债券抵销时发生的差额，应作为合并价差处理。当长期投资中债券投资的数额高于相对应的应付债券的数额，编制抵销分录时，应借记“合并价差”项目，贷记“长期投资”项目；当长期投资中内部债券投资的数额低于相对应的应付债券的数额，编制抵销分录时，应借记“长期投资”项目，贷记“合并价差”项目。
母公司与子公司、子公司相互之间应收账款与应付账款相互抵销后，其已抵销的应收账款所计提的坏账准备的数额，也应予以抵销。在合并资产负债表中，坏账准备应以抵销后应收账款计提的数额列示。在合并工作底稿中，编制抵销分录抵销已抵销的应收账款计提的坏账准备时，借记“坏账准备”项目，贷记“管理费用”项目。
对于以前会计期间编制合并会计报表对因内部应收账款抵销而抵销的坏账准备的数额，在本期编制合并会计报表编制抵销分录时，应借记“坏账准备”项目，贷记“年初未分配利润”项目。对于本期内部应收账款增加而计提的坏账准备进行抵销、编制抵销分录时，应借记“坏账准备”项目，贷记“管理费用”项目；对于本期内部应收账款减少而冲销的坏账准备进行抵销、编制抵销分录时，应借记“管理费用”项目，贷记“坏账准备”项目。
3.存发项目中，由内部销售所产生的末实现内部销售利润的数额，应予以抵销，并以抵销后的数额列示。
4.子公司所有者权益各项目中不属于母公司拥有的数额，应作为少数股东权益，在合并资产负债表中所有者权益类（或股东权益类）项目之前，单列一类，以总额反映。
5.所有者权益（或股东权益）中未分配利润的数额，根据合并利润表中期未未分配利润的数额列示。
6.对于境外子公司以外币表示的资产负债表，母公司应将其所有资产、负债类项目均按照合并会计报表决算口的市场汇率折算为母公司记账本位币。所有者权益（或股东权益）类项目，除“未分配利润”项目外，均应按照发生时的市场汇率折算为母公司记账本位币。“未分配利润”项目以折算后的利润分配表中该项目的数额作为其数额列示。折算后资产类项目与负债类项目和所有者权益（或股东权益）类项目合计数的差额，作为报表折算差额在“未分配利润”项目后单独列示。年初数按照上年折算后的资产负债表的数额列示。
至于母公司与子公司以及子公司相互之间发生的固定资产交易，在房地产开发企业集团一般不多，按照现行合并会计报表暂行规定，可视为企业集团外交易，不进行相互抵销。
六、合并工作底稿和合并损益表、合并利润分配表、合并资产负债表编制举例
在编制合并工作底稿时，应先将母、子公司会计报表的本年累计数或期末数分别填入“母子公司报表金额”栏（为节约篇幅，设例仅列有本年累计发生额及期末数的项目），然后根据内部交易及调整事项，编制调整及抵销分录填入“调整及抵销数”的“借方”、“贷方”栏。
如某房地产开发企业于 2000年初投资1600 000元组建拥有80％股权的子公司，从事房屋装饰工程施工及铝合金门窗生产。子公司实收资本为2 000 000元，其中少数股东权益为 400 000元。年度内，母子公司之间发生了下列内部交易：
子公司向母公司点交工程价款为1000 000元的装饰工程，母公司已将此项工程向客户销售。
子公司于年未向母公司销售20O 00O元铝合金门窗，此项门窗内部销售利润为 40 000元，因门窗尚未用于开发房屋，价款尚欠。
子公司当年税后利润为 268 000元，母公司投资收益为214 400元（268 000元×80％），少数股东损益为 53 600元（268 000元×20％），又按规定提取盈余公积 40 200元，分配利润213 600元后，14 200元留存下年度。
根据上列内部交易及调整事项，应在合并工作底稿中作如下分录：
①抵销内部点交工程经营收入：
借：经营收入 1000 000
贷：经营成本 1000 000
②抵销铝合金门窗内部销售利润：
借：其他业务利润 40 000
贷：存货 40 000
③抵销母子公司相互之间应付应收铝合金门窗购销款：
借：应付账款。 200 000
贷：应收账款 200 000
④抵销因内部应收账款抵销而抵销的坏账准备：
借：坏账准备 2 000
贷：管理费用 2 000
⑤抵销母公司对子公司权益性投资与子公司所有者权益中母公司所有者权益，并算出少数股东权益和少数股东损益；
借：投资收益 214 400
少数股东损益 53 600
实收资本 2 000 000
盈余公积 40 200
未付利润 160 000
贷：长期投资 1814 400
提取盈余公积 40 200
应付利润 213 600
少数股东权益 400 000
按照现行合并会计报表暂行规定，上列分录中记入“未付利润”项目借方的 160 000元，应记入“合并价差”项目的借方。但从设例来说，这是子公司对母公司的应付未付利润（即从应付利润213 600元减去对少数股东应付利润 53 600元后对母公司的应付利润），应将“未付利润”项目加以抵销。
