企业应如何做好反避税自查工作

11月25日，从北京市国家税务局第二直属税务分局官网发布的一篇新闻《北京国税局第二直属分局正式启动反避税大额支付专项自查工作》获悉，该局近日组织200多家企业召开反避税大额支付专项自查工作会议，向与会企业通报了自查工作安排、报送资料要求、自查表填制方法等，并现场组织企业签收《税务事项通知书》，华税律师本期焦距《反避税自查 ，企业如何过关》，本次税务机关大范围和大力度地这一做法实非偶然，有现实的需要和原因，也必将对未来跨国企业的转让定价设计带来了空前的挑战。

一、反避税自查的背景

2014年以来，伴随着国家经济增速的回落，国家税收增长也出现了明显的回落，数据显示，1-9月份国家税收收入完成90695.17亿元，比上年同期增速回落1.6个百分点，从各季度来看，税收收入呈逐季回落的态势，三季度增速比一、二季度增速分别回落5.11和1.9个百分点。加之，国家正在推进“营改增”等结构性减税政策，税务征管机关正面临愈发严峻的税收任务压力。

2014年6月20日，国家税务总局下发《关于做好组织税收收入工作的通知》（税总发[2014]78号），明确要求各地税务机关“加强征管，堵漏增收”，提出了“不动声色依靠打击违法增收、堵塞漏洞增收、科技管理增收”等一系列具体手段。2014年7月29日，国家税务总局办公厅下发《关于对外支付大额费用反避税调查的通知》（税总办发[2014]146号），明确要求各地加大反避税调查力度，并针对企业向境外关联方支付大额服务费和特许权使用费的情况展开一次摸底排查，并要求各地税务机关按时提交《排查情况报告》。

与此同时，不久前闭幕的20国集团（G20）财长和央行行长会议上，成员国正式审议通过“税基侵蚀和利润转移（BEPS）”项目2014年成果，中国宣布全面加入G20框架下国际反避税大行动，随后，中国税务机关遂强化了对跨国企业的监管力度，最新典型案例包括，中国税务机关近日要求微软公司向中国补交8.4亿元人民币（1.37亿美元）的历史税款和利息，同时未来每年的纳税额将会增加一亿元人民币，可以说，近期此类报道不绝于耳。

由此可见，北京市国税局要求200余家企业进行自查，是落实税总发[2014]78号文的具体体现，华税律师将结合北京市国税机关的自查要求，解读税总发[2014]78号文并分析自查企业面临的税务风险以及应该采取的应对策略。

二、反避税自查对象及基本内容

（一）自查企业对象

根据税总办发[2014]146号的规定，此次反避税调查主要针对2004-2013年向境外关联方支付服务费和特许权使用费的企业，重点关注向避税地等低税国家和地区的支付。各地要通过分析交易是否具有合理商业目的和经济实质，来确定费用支付的合理性。

可见，此番反避税调查，既包含企业自查，也包含税务机关的排查。根据北京国税局披露的信息，北京地区专项调查涉及支付地国家和地区主要是指低税负地区或避税港，其中包括：爱尔兰、新加坡、瑞士、巴拿马、百慕大、秘鲁、荷兰、开曼群岛、列支敦士登、马绍尔群岛、香港、英属维尔京群岛、直布罗陀等40余个国家和地区。

（二）企业自查的基本内容

根据北京市国税局第二直属分局发布的《企业自查情况统计表》，企业自查过程中需要如实填写如下内容：

1、支付项目，包括：材料（商品）购入、商品（材料）销售、劳务收入、劳务支出、利息、租金、特许权使用费、财产转让支出、佣金、设计费、咨询费、培训费、管理服务费、承包工程款、建筑安装款、文体演出款、认证、检测费、市场拓展费、售后服务费、其他；

2、支付金额；

3、关联企业名称；

4、关联企业所在地；

5、已扣缴企业所得税金额；

6、享受税收协定优惠情况；

7、本次自查调整补税金额；

（三）本轮自查重点项目

1、服务费

主要包括：（1）因接受股东服务（包括对境内企业的经营、财务、人事等事项进行策划、管理、监控等活动）而支付的股东服务费；（2）为服从集团统一管理而支付的集团管理服务费；（3）因接受境内企业自身可以完成或已由第三方提供的重复服务而支付的服务费；（4）因接受与境内企业自身所承担的功能和风险无关，或者虽与所承担的功能和风险有关，但与其经营不匹配，不符合其所处经营阶段的服务，而支付的服务费；（5）对于接受的服务与其他交易同时发生，且其他交易价款中已包含该项服务的费用，不应再重复支付服务费。

2、特许权使用费

主要包括：（1）向避税地支付特许权使用费；（2）向不承担功能或只承担简单功能的境外关联方支付特许权使用费；（3）境内企业对特许权价值有特殊贡献或者特许权本身已贬值，仍然向境外支付高额特许权使用费。

三、自查法律风险提示

根据《特别纳税调整实施办法（试行）》第二十八条的规定：“税务机关有权依据税收征管法及其实施细则有关税务检查的规定，确定调查企业，进行转让定价调查、调整。被调查企业必须据实报告其关联交易情况，并提供相关资料，不得拒绝或隐瞒”。华税律师认为，自查企业应该高度重视本轮自查工作，防范以下五大风险：

（一）拒绝提供材料面临的风险

依据上述规定，税务机关要求被调查企业提供关联交易的相关资料，企业不得拒绝。企业企业拒绝提供同期资料等关联交易的相关资料时，可按照《税收征管法》第七十条的规定处理：“纳税人、扣缴义务人逃避、拒绝或者以其他方式阻挠税务机关检查的，由税务机关责令改正，可以处一万元以下的罚款；情节严重的，处一万元以上五万元以下的罚款”。

（二）提供虚假、不完整材料面临的风险

企业在检查期间，企业转移、隐匿、销毁有关资料的；或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的，都可以按照《税收征管法》第七十条的规定，由税务机关责令改正、处以一定数额的罚款。

除了上述法律风险外，企业未按照规定提供税务机关要求提供的相关资料，实质上企业承担了举证不能的法律风险，税务机关可直接根据其自行掌握的资料，按照《企业所得税法》、《特别纳税调整实施办法（试行）》等相关税收法律规范，进行特别纳税调整。

（三）特别纳税调整法律风险

企业关联交易合规性的核心是合理商业目的和独立交易原则，如果企业在自查中提供的资料，不能有效证明以上几点，企业将面临着被特别纳税调整补缴税款的法律风险。税务机关按以下程序实施转让定价纳税调整：

1、在测算、论证和可比性分析的基础上，拟定特别纳税调查初步调整方案；

2、根据初步调整方案与企业协商谈判，税企双方均应指定主谈人，调查人员应做好《协商内容记录》，并由双方主谈人签字确认，若企业拒签，可由2名以上调查人员签认备案；

3、企业对初步调整方案有异议的，应在税务机关规定的期限内进一步提供相关资料，税务机关收到资料后，应认真审核，并及时做出审议决定；

4、根据审议决定，向企业送达《特别纳税调查初步调整通知书》，企业对初步调整意见有异议的，应自收到通知书之日起7日内书面提出，税务机关收到企业意见后，应再次协商审议；企业逾期未提出异议的，视为同意初步调整意见； 5、确定最终调整方案，向企业送达《特别纳税调查调整通知书》。

（四）加收税收利息的风险

税务机关根据所得税法及其实施条例的规定，对企业做出特别纳税调整的，除了补缴税款，还应对2008年1月1日以后发生交易补征的企业所得税税款，按日加收利息，并且加收的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除。计息期间自税款所属纳税年度的次年6月1日起至补缴（预缴）税款入库之日止。利息率按照税款所属纳税年度12月31日实行的与补税期间同期的中国人民银行人民币贷款基准利率（以下简称“基准利率”）加5个百分点计算，并按一年365天折算日利息率。但根据《特别纳税调整实施办法（试行）》及《国家税务总局关于特别纳税调整监控管理有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第54号）的规定，企业按照规定提供同期资料和其他相关资料的，可以只按基准利率计算加收利息，不再另加收5个百分点。这也从侧面提示了企业不按照规定提供相关资料，可能带来被要求缴纳利息的法律风险。

（五）被实施跟踪管理的法律风险

税务机关对企业实施转让定价纳税调整后，企业自被调整的最后年度的下一年度起5年内被税务机关实施跟踪管理。这对于企业来说，可能会面临成本增加、税务风险加大的状况。首先，企业有义务按照规定的期限和范围向税务机关提供资料。在跟踪管理期内，企业应在跟踪年度的次年6月20日之前向税务机关提供跟踪年度的同期资料。其次，税务机关对企业提供的资料，对企业投资、经营状况及其变化情况，企业纳税申报额变化情况，企业经营成果变化情况以及关联交易变化等情况进行分析和评估后，税务机关如果发现企业转让定价异常等情况，可能会要求企业自行调整，或按照有关规定开展转让定价调查调整。

四、企业应如何做好反避税自查工作

中国税务当局本轮的反避税调查工作具广泛性、紧迫性、针对性的特点，尤其北京地区体现颇为明显，北京市国税局第二直属分局要求其所筛选的200多家企业在20天的期限内提交过去十年间的相关材料可见一斑。预计未来全国各地将要陆续开展的反避税调查工作也会具有紧迫性和有针对性的特点。对企业而言，在20天内准备十年的各种信息和资料，不仅要确保材料的真实性和准确性，还要保证材料的充分性和全面性，实属不易。因此，华税律师建议，相关企业应当积极地推进自查工作，立足于能够掌握的支持性信息和资料，正确理解税务机关的各项要求，梳理能够回应税务机关问题的各项材料，与税务机关保持密切地沟通交流，并按照税务机关的要求做好相关资料的准备和提交工作。

（一）识别与评估公司转让定价风险点

集团性企业的管理层应当高度重视转让定价的反避税自查工作，华税律师建议成立专门的转让定价风险管理团队，必要时借助税法专业人士的帮助，全面审查和识别集团企业内部的转让定价风险。企业识别自身转让定价风险的主要工作有：

第一，审视企业集团的境内外组织架构，分析和明确各个境内外成员企业执行的功能、承担的商业风险以及使用的资产，寻找经济实质比较薄弱以及资产、功能和风险不匹配的环节和层次；

第二，审查集团内部统一性安排的内部交易及其类型、业务流程，准确识别税法规定条件下的关联方和关联交易；

第三，对内部关联交易的转让定价进行风险评估，找出转让定价风险程度大的关联交易，并有针对性地准备转让定价合规性证据资料。

（二）充分准备定价合规性证据资料

关联交易的类型主要包括有形资产购销和使用、无形资产转让和使用、融通资金以及提供劳务等。在准备关联交易转让定价合规性材料的自查过程中，企业应当着重对无形资产转让和使用以及提供劳务等向境外关联方支付大额费用的关联交易进行充分论证，以合理商业目的为基础，立足于定价合规性分析，并充分论证关联交易的经济实质，协调相关内部成员企业资产、功能和风险的匹配程度。

1、证明关联交易具有合理商业目的

在诸多关联交易类型中，无形资产的转让和使用以及提供劳务的合理商业目的最难以把握。主管税务机关通常会要求境内企业对服务交易采取收益测试、需求测试、重复性测试、价值创造测试、补偿性测试、真实性测试来判断是否具有商业目的。企业应当准确选择合理的测试方法对关联交易的合理商业目的进行测试，在具体测试时应当至少包含以下两个方面，并充分论证交易的商业价值：（1）交易或安排的主要目的是非避税的商业性目的；（2）交易或安排在实施过程中或者完成后相应的商业性目的得以实现。

2、证明关联交易的定价方法合理、合法

企业应当遵循独立交易原则，对集团内部的关联交易选用并论证具有支持性的合理的转让定价方法，充分行使证明权利，努力获取税务机关的认可。由于特许权使用费以及劳务服务费用的特殊性，论证其转让定价合理性的难度很大，企业应当着重这方面的资料准备和论证。

（1）服务费

服务费是指境内企业接受境外关联方提供的诸如设计、咨询、管理等服务而向境外关联方支付的费用。境内企业向境外股东支付的服务费和向境外集团内成员企业支付的服务费是企业自查的重点。企业可以采取可比非受控价格法来评估和论证上述服务费定价的合理性，即按照无关联关系的交易各方进行相同或类似业务往来的价格进行定价。但是，由于独立第三方对于某一特定的股东服务的需求难以把握，因此企业如何选取可比企业以及如何论证所选取的可比企业具有可比性和合理性比较困难。

（2）特许权使用费

企业应当着重关注向避税地支付的特许权使用费以及向不承担功能或者只承担简单功能的境外关联方支付的特许权使用费的论证和资料准备。企业可以采取可比非受控价格法来评估和论证自身定价的合理性，确保特许权使用费的支出与无形资产的研发、占有、功能风险等因素相匹配。由于特许权使用费和服务费均很难利用其它的定价方法，这也给企业进一步增加了定价风险，需要企业予以特别重视。

（3）其他关联交易费用

企业应当关注的关联交易还包括有形资产购销、佣金、设计费、咨询费等等。企业应当选择合理的定价方法并且充分论证其合理性，避免相关关联交易的特别纳税调整风险。

3、证明关联方具有经济实质

为有力论证境外关联方的经济实质，集团企业应当充分准备诸如公司章程、财务报表、雇员情况、董事会会议记录等能够证明具有实质经营活动和经济实质的支持性资料，特别关注设立在百慕大、BVI等避税港地区的成员企业，必要时可以与境外政府机构或者中介机构进行沟通与协商，出具相关证明材料和鉴证意见。

（三）按照税法规定及税务机关的要求提交相关资料

处在自查阶段的企业应当做好相关资料的翻译、汇总及梳理工作，华税律师提醒，企业应按照税务机关出具的《税务事项通知书》中的要求以及税法规定向税务机关及时提交相关资料，并确保所提交的资料的真实性、准确性和充分性，具体也可以咨询华税专业律师（官网：，电话：010-64108688），以协助企业顺利应对本次税务自查及检查。

五、小结

一般而言，税务自查是税务机关发起税务稽查采用的一种辅助检查方式，目的是依据税务稽查机关已掌握的企业信息，结合企业自查情况，进一步优化稽查方案，提高选案的准确率，同时减少稽查的工作量。而本轮税务机关大范围排查及要求企业自查则依据的是税总办发[2014]146号文，针对的是跨国公司的关联交易，况且交易国家囊括40余个国家和地区，范围远远超过开曼群岛、英属维京群岛等传统已列入黑名单的范围，情况实属罕见。华税律师认为，主要原因在于，根据2008年国家税务总局发布《特别纳税调整实施办法（试行）》（国税发[2009]2号）要求，关联交易金额在4000万元人民币和2亿元以上的两类企业应提交同期资料，从2008年至今已有6年，各地省级税务机关无疑已经掌握了大量跨国企业集团的关联交易信息，在前文所述国家税收任务严峻以及中国加入全球反避税大行动背景下，本轮大范围自查就在情理之中了。企业被纳税调整后，不仅要按照要求对以往历史交易进行补缴税款和利息，税务机关还会自企业被调整的最后年度的下一年度起5年内实施跟踪管理，这无疑将会为企业的经营和管理带来巨大税务风险和挑战（更多资讯请添加华税微信，搜索“华税”）。因此，对于本轮税务排查及自查，相关企业务必应高度重视。