集体资源性资产会计核算的思考

    目前，受到广大干部重视和群众关注的农村集体“三资”清理工作正在有序开展，但作为“三资”清理重要内容之一的农村集体资源性资产清理，却没有资金、资产清理那样引起人们的足够重视。长期以来，由于农村集体资源性资产没有纳入会计账内核算，会计信息无法全面反映农村集体资产状况，不能发挥会计反映、监督职能，管理部门特别是乡镇农村财务代理服务中心缺乏对集体资源性资产的有效管理。所以，应将农村集体资源性资产纳入会计账内核算，并定期张榜公布，使村民及时掌握村集体资源性资产的动态并进行监督。这既是会计职能的体现，也是增加村务透明度，密切干群关系的需要，更是保护和合理利用有效农村资源，提高资源使用效益这一形势发展的要求。

    集体资源性资产的内容

    集体资源性资产主要包括：农村集体经济组织所有的农用地、建设用地和未利用地。其中：农用地主要包括法律规定属于农村集体经济组织所有或国家所有依法由农村集体经济组织使用的土地，如耕地、园地、林地、农田水利用地、养殖水面等农村土地。建设用地主要包括宅基地、公共设施和公益事业用地、乡镇企业用地等，如农民住宅占地，水利、电力、交通等生产性设施建设用地，教育、文化、卫生、体育、通讯、福利等公益性设施建设用地。未利用地主要包括荒山、荒沟、荒丘、荒滩等农村土地。显然，不论是以土为表现形式的耕地、林地等，还是以水为表现形式的水面、滩涂等，集体资源性资产也就是集体的土地资产。

    土地资产价格的确认

    一是集体土地资产面积的确认。原则上，农村集体土地资产面积的确认应当是以实际丈量为准，但已进行农村土地确权的可以农村土地确权面积为准。

    二是集体土地资产价格的确认。为便于核算、汇总、监控、决策，土地价格的确认，可在一个乡镇区域内，根据当地的国家征用土地补偿费标准来确定土地价格。

    会计科目的设置及核算

    一、会计科目的设置。集体土地资产的价值体现的是土地的使用权价值，按照《村集体经济组织会计制度》的规定，应纳入“无形资产”来核算，但个人认为应单独设置“土地资产”科目来进行核算。一是对于实实在在的看得见、摸得着的土地资源，如果把它作为“无形资产”来核算，人们很难在观念上接受。二是目前的农村土地有市有价，几乎没有跌价或贬值的可能，可以单独地发挥作用，作为单独的一项资产来核算与管理是合理的。三是按照现行《村集体经济组织会计制度》规定，农业资产中设有“林业资产”和“畜牧资产”两个科目，那么现在增设“土地资产”（科目设在“林业资产”后，科目编号为133）这样一个一级科目更能体现集体土地资源的重要性。

    “土地资产”二级科目的设置可根据集体土地资源的分类来设置，如农户承包土地、集体统一经营土地、农户宅基地、集体荒地等。如果有必要，还可在农户承包地下设置具体农户三级科目，以核算农户间如土地转让形式的土地流转。主要对应科目有现金、银行存款、公积公益金等。

    二、由于土地资产的特殊性，它不像固定资产那样折旧，也无必要像林木资产、牲畜资产那样进行资产的成本核算。具体业务的会计分录处理：

    （一）根据“三资”清理后的核实数据建账。

    借：土地资产——农户承包土地集体统一经营土地——耕地——水面

    　　农户宅基地

    　　集体公益用地

    　贷：公积公益金

    （二）集体统一经营土地的发包或出租。承包费或租金是多年一次性交的，必须要将以后年度的承包费或租金纳入“应付款——承包费预交款”，以免把多年的承包费或租金纳入当年一次分配，造成寅吃卯粮。

    借：现金

    　贷：应付款——承包费预交款（以后年度的承包费或租金）

   　　　 发包及上交收入（当年承包费或租金）

    （三）对外投资入股的核算。

    1、投资入股时。

    借：长期投资

    　贷：土地资产——农户承包土地

   　　　　　　　 ——集体统一经营土地

    　　　公积公益金（溢价部分）

    如果协议价低于土地资产原价，低于部分记入公积公益金借方。

    2、收到投资入股收益时。

    借：现金（或银行存款）

    　贷；投资收益

    3、收回土地投资时

    借：土地资产——农户承包土地

    　　　　　　——集体统一经营土地

   　 贷：长期投资

    （四）集体土地拨给需要进土地的农户承包。

    借：土地资产——农户承包土地

    　贷：土地资产——集体统一经营土地

    收回农户承包土地的分录与之相反。

    （五）国家征用土地或荒山拍卖。

    收到征用费或拍卖款时。

    借：现金（或银行存款）

    　贷：内部往来（应付给农户的）

   　　　 公积公益金（扣除应付农户的溢价部分）

    兑现农户时。

    借：内部往来

    　贷：现金（或银行存款）

    同时冲减土地资产的原价值

    借：公积公益金

   　 贷：土地资产——农户承包土地

   　　　　　　　 ——集体统一经营土地

    （六）农户之间的土地转让。

    借：土地资产——农户承包土地——甲农户承包土地

    　贷：土地资产——农户承包土地——乙农户承包土地。

    （七）农户建宅基地或宅基地复垦

    借：土地资产——农户宅基地

    　贷：土地资产——农户承包土地

    当宅基地复垦且没被国家征用时，土地资产仍属集体经济组织，其分录与之相反。

    这里需要说明的是，核算土地这种资源性资产，很多时候是以相关的投资合同、农户承包土地转让审批书、宅基地批准书、表册等资料作为记账依据，这就要求我们在平时业务工作中注重收集和保管好相关的资料