“营改增”对注册会计师行业的效应分析与行业对策研究

　　注册会计师行业主要从事验资、审计、咨询等相关服务，在税收上属于鉴证和咨询服务，是本次“营改增”中“现代服务业”范围。本文将简要分析“营改增”对我国注册会计师行业的效应和影响，并提出相应的对策建议。

　　一、效应分析

　　“营改增”对注册会计师行业的效应主要体现在三个方面：一是对注册会计师行业的整体税收负担影响；二是税收负担变化和转嫁对注册会计师服务供求的营销产生影响；三是对行业内事务所之间竞争的影响。

　　1、对注册会计师行业的税收负担影响。第一，一般计征方式下的影响分析。一般计征方式就是“营改增”后，会计师事务所达到一般纳税人条件，选择认定一般纳税人资格，按照销项税额扣减进项税额计征增值税。按照方案，现代服务业增值税税率为6%，原来的营业税税率为5%，考虑不含税价格，“营改增”后注册会计师行业，其名义税率上升了0.67个百分点；由于没有全国注册会计师行业的物耗统计数据，无法较为准确估算按一般计税方式计税的会计师事务所的税负。2006年某会计师事务所的可抵扣购进项目金额占到营业收入的0.92%，主要组成为办公纸张占0.01%，电费0.30%，修理费0.21%，打印机、电脑等折旧费0.40%1，如果把较长时期折旧理解为可抵扣的固定资产购进，上述物耗占大约1%的水平（考虑员工工资与物耗价格成比例增长，2012年物耗比率也大约为1%），影响税负约为0.15个百分点，依此计算，按一般计税方式的会计师事务所税负率约为5.85%.2012年全国注册会计师行业总收入483.68亿元2，假定全部为境内业务收入（下同），估算缴纳营业税24.8410亿元，考虑不含税因素，2012年注册会计师行业不含税收入为460.65亿元，假设该行业全部按一般方式计征增值税，估算缴纳增值税26.9479亿元，2012年模拟“营改增”后，注册会计师行业增值税比营业税增加2.7639亿元税收负担，增长幅度为11.13%.按照服务收入年均增幅20%计算，2013年该行业增值税比营业税增加3.2439亿元税收负担。第二，简易计征方式下的影响分析。简易计征方式就是会计师事务所达不到到一般纳税人条件，或者达到一般纳税人条件仍选择简易方式计征增值税。简易计征方式的增值税征收率为3%.该方式下，会计师事务所税负为原来下降了2.09个百分点，下降幅度为41.80%.第三，综合计算注册会计师行业税负变化。由于缺乏超过500万元营业收入的税务所信息和对应的营业收入资料，以及一般纳税人事务所如何选择征收方式，我们难以给出确定的结论。我们按照其他行业的推定，结合该行业知识水平高、较为客观、理性的特点，比企业更容易达到一般纳税人核算要求的特点，我们估计20%的营业收入来自于简易方式计征，80%的营业收入来自于一般方式计征（简记为“20%+80%”模式，下同）。那么，模拟2012年“营改增”后，该行业估算缴纳增值税24.32亿元，增值税比营业税增加了10.08亿元，增长幅度为70.72%；2013年营业收入亦按20%增长，该行业缴纳增值税29.19亿元，增值税比营业税增加了12.09亿元，增长幅度亦为70.72%.如果分别选择按照“10%+90%”、“30%+70%”、“40%+60%”、“50%+50%”、“60%+40%”、“70%+30%”、“80%+20%”、“90%+10%”模式，模拟估算2012年税收负担增加11.39亿元、8.76亿元、7.45亿元、6.14亿元、4.82亿元、3.51亿元、2.20亿元和0.89亿元，对应的增长幅度由79.94个百分点逐步下降到6.22个百分点。

　　2、“营改增”对注册会计师行业供求量和盈利水平的影响。第一，对营业收入的影响。增值税是价外税，按一般计税方法征收的企业可以开具增值税专用发票，接受服务方的一般纳税人可以据此抵扣。在目前我国注册会计师市场属于供方市场条件下，“营改增”后注册会计师行业对增值税纳税人企业提供服务的税收负担可以全部转嫁到接受服务方。第二，对注册会计师行业盈利水平的影响。“营改增”对注册会计师行业实质是一项减税政策，无疑会提高该行业的盈利水平。如果不考虑转嫁税收负担对价格的影响，将2012年的接受服务方支付含税价格等额转换为模拟“营改增”后的不含税价格，该行业一般纳税人按一般计税方式计算负担的税收就转化为财务利润。如果按照“10%+90%”、“20%+80%”、“30%+70%”、“40%+60%”、“50%+50%”、“60%+40%”、“70%+30%”、“80%+20%”、“90%+10%”模式，模拟估算2012年利润增加24.25亿元、21.56亿元、18.86亿元、16.17亿元、13.47亿元、10.78亿元、8.08亿元、5.39亿元和2.69亿元，对应的利润增长幅度分别为35.10%、31.20%、27.30%、23.40%、19.50%、15.60%、11.70%和7.80%.这表明，对整个注册会计师行业来说，税收负担增幅越大，利润的增幅也越大。这和一般的理解不同，但显而易见，增值额较大，说明事务所有较强的定价能力，盈利水平更高。

　　3、 对行业内税务所之间竞争的影响。上面的分析主要围绕宏观进行，但是，由于每个事务所的市场地位不一、管理水平存在差异，“营改增”对行业内的竞争会生产较大影响。注册会计师行业是知识密集型的专业技术服务行业，近年的市场分化形成了典型的“二八现象”，即营业收入排前20%的事务所，其累计营业收入达到了全行业营业收入的80%.“营改增”后，对员工业务素质高、管理规范、市场份额大的事务所更为有利，具有典型的马太效应，强者更强。估计 “营改增”后，会计师事务所的竞争更为激励，并购重组力度可能加大。

　　二、行业对策建议

　　1、会计师事务所要加大对“营改增”政策的分析研究和增值税政策的宣传。首先，每个会计师事务所要结合自己的业务资源和业务构成、成本费用结构和综合抵扣水平，在符合条例规定下，合理选择简易计税方式或者一般计税方式。一般来说，事务所主要服务对象为一般计税方式的增值税一般纳税人，建议申请认定为按一般计税方式的增值税一般纳税人；事务所主要服务对象为非增值税纳税人和简易计税方式的增值税纳税人，建议采用简易计税方式。其次，结合客户需求，分析“营改增”的市场变化，确定自己的营销策略。美国会计服务业务已经进入营销时代3.我们预计，未来咨询业务和税务顾问业务呈现较大幅度增长甚至出现“井喷”现象。再次，加大增值税政策的宣传。增值税的销项税额可以在一般纳税人的服务对象中抵扣，是价外税。事务所的宣传将国家“营改增”的减税政策转化为服务价格的“真金白银”，获得实实在在的好处。

　　2、一般计税方式的一般纳税人会计师事务所，可以采取一定的财务管理和业务管理策略，有效降低会计师事务所的增值税实际税负。第一，部分业务外包。如将宣传广告（含创意）、数据管理等非核心业务外包给按一般计税方式的一般纳税人，取得增值税专用发票进行抵扣。既培育和提升会计师事务所的核心竞争力，又可以降低增值税税负。第二，可以适度提高员工办公资产配置水平。出于资产的有效管理目的，现行会计师事务所对员工的移动电脑和业务书籍等一般不予购置。从降低增值税税负的角度看，适时适度购置和更新是可行的。第三，在规定限额内，劳保福利宜采取发放实物方法来降低增值税税负。实证会表明，购进可以抵扣的实物，对增值税税负的降低效果非常明显。原因在于实物（电力）抵扣率远高于服务业的增值税税税率。

　　3、大型会计师事务所加快“走出去”步伐。大型会计师“走出去”既是在我国会计师事务所的中长期发展规划要求，也是“营改增”的本来之一。在税收上，“走出去”的境外服务收入，可以享受零税率优惠政策，这比原来的免税政策更优惠，不进本环节增值税免征，以前环节的增值税还可以退还。

　　4、简易计税方式的小型会计师事务所，走专业化之路，在注册会计师细化市场来谋求发展。很明显，简易计税方式的会计师事务所在行业竞争中难具优势。因此，它们可以选择非增值税纳税人和按简易计税方式的增值税纳税人为服务对象，尤其可以参与小微企业的咨询、鉴证和代理等服务与政府购买的相关服务。这一部分市场需求大，业务相对简单，大所难以顾及。换言之，就是把会计服务细化市场中发挥自身优势，谋求发展。