2020《资产评估相关知识》应试指导考点详解（第二讲02）

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【考点详解】【经典例题】

一、存货的内容

存货包括原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料和委托代销商品等。

二、 存货的初始计量

（一） 外购存货的成本

存货的采购成本＝ 购买价款＋相关税费＋运输费＋装卸费＋保险费＋其他可归属于存货采购成本的费用

（二） 加工取得的存货成本

１、自制存货

自制存货的成本由采购成本、加工成本，以及使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本构成，如直接材料、 直接人工、制造费用和其他成本等。

２、委托外单位加工的存货

委托外单位加工完成的存货，计入存货成本的内容包含：

（１）一定计入所收回的委托加工物资成本的三项内容：①实际耗用的原材料或者半成品成本；②加工费； ③运杂费。

（２）不一定计入所收回的委托加工物资成本的两项内容：①消费税：委托加工物资在收回后将用于连续生产应税消费品的，则加工环节的消费税应记入“ 应交税费———应交消费税” 科目的借方；委托加工物资在收回后将直接用于销售的（ 预计售价低于或等于受托方计税价格），则加工环节的消费税，应计入委托加工物资成本。②增值税进项税额。

（三） 其他方式取得的存货成本

１、投资者投入存货

应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

２、盘盈的存货

应当按其重置成本作为入账价值。

（四） 不计入存货成本的相关费用

（１）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用，应计入当期损益（ 管理费用、 营业外支出）。

（２）除在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用外，采购入库后发生的储存费用，应计入当期损益。

（３）企业采购用于广告营销活动的特定商品或服务所发生的支出应计入当期损益（ 销售费用）。

三、存货发出计价方法

企业可以采用先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法和个别计价法确定其所发出存货的成本。但企业不得采用后进先出法确定其发出存货的成本。

１先进先出法

先进先出法是假设先购入的存货先发出（ 销售或耗用），从而对所发出的存货进行计价。采用先进先出法计量存货成本，在物价持续上升时，发出存货成本低，当期利润会高估；期初存货成本低，期末存货成本高，最后会高估企业存货价值（ 物价持续下降时则会低估企业存货价值和当期利润）。

２移动加权平均法

移动加权平均法是指每次进货以后，根据库存数量及其总成本计算出新的平均单位成本，并根据此平均单位成本计算随后发出商品的成本。如再有进货，则再次计算出新的平均单位成本。

存货单位成本＝（原有存货实际成本＋本次进货实际成本）÷（ 原有存货数量＋本次进货数量）

本次发出存货成本＝ 本次发货数量×本次发货前存货单位成本月末库存存货成本＝  月末库存存货数量×月末存货单位成本这种方法计算得到的结果比较客观， 但工作量大， 比较繁琐。３ 月末一次加权平均法

月末一次加权平均法，是指以本月各批进货数量和月初数量为权数，去除本月进货成本和月初成本总和，计算出存货的加权平均单位成本，从而计算出本月发出存货及月末存货的成本。

存货单位成本＝［ 期初库存存货的实际成本＋∑（ 本月各批进货的实际单位成本×本月各批进货的数量）］ ／ （ 月初库存存货数量＋本月各批进货数量之和）

本月发出存货的成本＝ 本月发出存货的数量×存货单位成本

本月月末库存存货的成本＝ 月末库存存货的数量×存货单位成本

月末一次加权平均法只在月末一次计算加权平均单价，核算工作比较简单，且在物价波动时，对存货成本的分摊较为折中。但这种方法由于计算加权平均单价并确定存货的发出成本和结存成本的工作集中在期末。所以平时无法从有关存货账簿中提供发出和结存存货的单价和金额，不利于对存货成本的日常管理。

四、存货按实际成本计价的核算

１、会计科目

企业应设置“ 原材料”“ 在途物资” 等科目，相关科目的金额以实际成本计价。

2、账务处理

（１）购入材料。

①货款已付或开出，承兑商业汇票， 料已入库：

借：原材料［ 购买价款＋相关税费＋运输费＋装卸费＋保险费］

       应交税费———应交增值税（ 进项税额）［ 可以抵扣的增值税进项税额］

       贷： 银行存款／ 其他货币资金／ 应付票据

【指点迷津】 如果款未付，料已入库，则贷方一般为“ 应付账款” 科目。

②款已付或开出、 承兑商业汇票， 发票账单已到、 材料未到或未验收入库。

借： 在途物资［ 单到料未到］

        应交税费———应交增值税（ 进项税额）［ 可以抵扣的增值税进项税额］

        贷： 银行存款／ 其他货币资金／ 应付票据

③料已到、发票账单未到，期末暂估入账。

借： 原材料［ 暂估价值］

贷： 应付账款———暂估应付账款

下月月初做相反会计分录予以冲回：

借： 应付账款———暂估应付账款

        贷： 原材料

④货款已经预付，材料尚未验收入库。预付款项时：

借： 预付账款

        贷： 银行存款

入库时：

借： 原材料

        应交税费———应交增值税（ 进项税额）

        贷： 预付账款

补付货款：

借： 预付账款

        贷： 银行存款

（２）发出原材料。

①生产经营领用材料：

借： 生产成本［ 生产车间领用］

        制造费用［ 车间管理部门领用］

        管理费用［ 行政管理部门领用］

        销售费用［ 销售部门领用］

        贷： 原材料

②出售材料：

借： 其他业务成本

        贷： 原材料

按售价确认其他业务收入的分录略。

③委托外单位加工而发出材料：

借： 委托加工物资

        贷： 原材料

五、存货按计划成本计价的核算

计划成本法下，材料的收发及结存均按照计划成本计价。

１、应设置的会计科目

企业应设置“ 原材料”“ 材料采购”“ 材料成本差异” 等科目。

其中，“ 材料成本差异” 科目核算企业采用计划成本进行日常核算的材料计划成本与实际成本的差额。借方登记已入库材料的超支差异（ 实际大于计划） 和发出材料负担的节约差异；贷方登记已入库材料的节约差异（ 实际小于计划） 和发出材料负担的超支差异。

２、账务处理

（１）购入时：

借： 材料采购［ 实际成本］

        应交税费———应交增值税（ 进项税额）［ 可以抵扣的增值税进项税额］

        贷： 银行存款／ 其他货币资金／ 应付账款／ 应付票据

对于尚未收到发票账单的收料凭证，月末应按计划成本暂估入账，借记“ 原材料” 等科目，贷记“ 应付账款—暂估应付账款” 科目，下月月初，用红字予以冲回，借记“ 原材料” 科目（ 红字），贷记“ 应付账款—暂估应付账款” 科目（ 红字）。

（２）入库时：

借： 原材料［ 计划成本］

        贷： 材料采购［ 实际成本］

                材料成本差异［ 节约差异； 如果是超支差异， 在借方反映］

（３）发出原材料：

借： 生产成本［ 生产车间领用］

        制造费用［ 车间管理部门领用］

        管理费用［ 行政管理部门领用］ 

        销售费用［ 销售部门领用］

        其他业务成本［ 出售材料结转成本］

        委托加工物资［ 发出委托外单位加工的材料］ 

        贷： 原材料

                材料成本差异［ 结转超支差异， 如果是结转节约差异， 则在借方反映］

（４）材料成本差异的相关计算：

发出材料应负担的成本差异应当按期（ 月） 分摊，不得在季末或年末一次计算。发出材料应负担的成本差异， 除委托外部加工发出材料可按期初成本差异率计算外，应使用当期的实际差异率；期初成本差异率与本期成本差异率相差不大的，也可按期初成本差异率计算。

计算方法一经确定，不得随意变更。材料成本差异率的计算公式如下：

本期材料成本差异率＝ （ 期初结存材料的成本差异＋本期验收入库材料的成本差异） ÷（ 期初结存材料的计划成本＋本期验收入库材料的计划成本） ×１００％

期初材料成本差异率＝ 期初结存材料的成本差异÷期初结存材料的计划成本×１００％ 

发出材料应负担的成本差异＝ 发出材料的计划成本×材料成本差异率

如果企业按期初材料成本差异率分摊本期的材料成本差异， 则适用如下公式：

期初材料成本差异率＝ 期初结存材料的成本差异÷期初结存材料的计划成本×１００％

发出材料应负担的成本差异＝ 发出材料的计划成本×期初材料成本差异率

年度终了， 企业应对材料成本差异率进行核实调整。

六、 存货期末计量原则及可变现净值的确定

（一） 存货的期末计量原则

资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当按其差额计提存货跌价准备，计入当期损益。

（二） 可变现净值的确定方法

可变现净值是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。存货的可变现净值由存货的估计售价、至完工时将要发生的成本、估计的销售费用和估计的相关税费等内容构成。

（１）产成品、商品等直接用于出售的商品存货，其可变现净值为：可变现净值＝ 估计售价－估计销售费用和相关税费

（２）需要经过加工的材料存货，需要判断：

①用其生产的产成品的可变现净值高于成本的，该材料仍然应当按照成本（ 材料的成本） 计量；

②产品价格的下降表明产成品的可变现净值低于成本的，该材料应当按照成本与可变现净值孰低（ 材料的成本与材料的可变现净值孰低） 计量。其可变现净值为：

可变现净值＝ 该材料所生产的产成品的估计售价－至完工估计将要发生的成本－产成品估计销售费用和相关税费

（三） 可变现净值中估计售价的确定方法

（１）为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货， 其可变现净值应当以合同价格为基础计算。

（２）企业持有的同一项存货的数量多于销售合同或劳务合同订购数量的，应分别确定其可变现净值并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回金额。超出合同部分的存货的可变现净值应当以一般销售价格为基础计算。

【指点迷津】 签订合同的用合同价格，没有签订合同的用市场价格。

（四） 存货跌价准备的账务处理

１存货计提减值

（１）“ 存货跌价准备” 科目期末余额＝存货成本－可变现净值。

（２）资产减值损失＝ “ 存货跌价准备” 科目期末余额－期初余额＋借方发生额。

借： 资产减值损失

        贷： 存货跌价准备

２存货跌价准备转回

以前减记存货价值的影响因素消失时，企业应转回相关的存货跌价准备。转回的金额以将存货跌价准备的余额冲减至零为限。

借： 存货跌价准备

        贷： 资产减值损失

３存货跌价准备的结转

企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转已对其计提的存货跌价准备。

借： 存货跌价准备

        贷： 主营业务成本其他业务成本

七、存货盘盈、 盘亏或毁损的会计处理

（一） 存货盘存方法

存货盘存方法包括定期盘存制和永续盘存制。

定期盘存制是指在每一会计期间结束时，对存货进行实地盘点以确定存货数量，再乘以其单位价格，计算出期末存货价值的方法。此种方法下，平时只记录存货购进的数量和金额，不记录减少的数量和金额，期末通过实地盘点，确定存货的实际结存数量。即通过“ 期初结存＋ 本期购入－期末结存＝ 本期发出” 的公式计算本期该项存货耗用或销售的数量及成本。

优点： 核算工作比较简单。

缺点： 容易把在计量、收发、保管中产生的差错，甚至浪费、非法盗用等，全部计入销售成本或耗用成本，同时不便于对存货进行随时控制。

永续盘存制是指对存货的收入、发出按种类、品名等在平时逐笔或逐日在明细账中进行连续登记，并随时算出结存数量的方法。此种方法以账面记录为依据，计算当期发出成本和期末结存成本，并仍需对存货进行定期或不定期的实地盘点，以保证账实相符。

优点： 能够通过账面记录及时反映存货的增减变动及结存情况，并有利于对存货的控制，也为正确计算生产和销售成本提供了基础。

缺点： 核算工作量较大。

（二） 盘盈存货的成本

盘盈的存货应按其重置成本作为入账价值，并通过“ 待处理财产损溢” 科目进行会计处理，按管理权限报经批准后冲减当期管理费用。

（三） 存货发生的盘亏或毁损

先作为待处理财产损溢进行核算，再按管理权限报经批准后，根据造成存货盘亏或毁损的原因，分别以下情况进行处理：

（１）属于计量收发差错和管理不善等原因造成的存货短缺的，应将净损失计入管理费用。

净损失＝ 短缺的存货的成本－残料价值－可以收回的保险赔偿－过失人赔偿

（２）属于自然灾害等非常原因造成的存货毁损的，应将净损失计入营业外支出。

净损失＝ 毁损的存货的成本－处置收入（ 如残料价值） －可以收回的保险赔偿－过失人赔偿

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