2020《资产评估相关知识》应试指导考点详解（第二讲金融资产）

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【考点详解】【经典例题】

第二讲：资产  【考点详解】

一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

１、相关规定

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

（１）划分为交易性金融资产的条件。

①取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。 ②属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。③属于衍生工具。但是，被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。

（２）初始计量。

应当按照公允价值进行初始计量。

注意问题：①相关交易费用应当直接计入当期损益（ 投资收益）；②支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收股利或应收利息等。

（３）后续计量。

按照公允价值进行后续计量，且其公允价值变动计入当期损益（ 公允价值变动损益）。

２、会计核算

（１）企业取得交易性金融资产时，按其公允价值，借记“ 交易性金融资产—成本”科目，按发生的交易费用，借记“ 投资收益”科目，支付价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利，借记“ 应收利息”或“ 应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“ 银行存款”等科目。

（２）交易性金融资产持有期间被投资单位宣告发放现金股利，借记“ 应收股利”科目，贷记“ 投资收益”科目；或在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息，借记“ 应收利息”科目，贷记“ 投资收益”科目。

（３）资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“ 交易性金融资产—公允价值变动”科目，贷记“ 公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额，作相反的会计分录。

（４）出售交易性金融资产，应按实际收到的金额，借记“ 银行存款”等科目，按该金融资产的账面余额，贷记“ 交易性金融资产—成本、公允价值变动（ 或借记）”科目，按其差额，贷记或借记“ 投资收益”科目。同时，将原记入“ 公允价值变动损益”科目的金额转出，借记或贷记“ 公允价值变动损益”科目，贷记或借记“ 投资收益”科目。

二、持有至到期投资 

１、相关规定

（１）持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。例如，企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率公司债券等，符合持有至到期投资条件的，可以划分为持有至到期投资。

（２）特征：到期日固定；回收金额固定或可确定；有明确意图和能力持有至到期。

（３）初始计量。

持有至到期投资初始计量时，应当按照公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。注意问题：①相关交易费用应当计入初始确认金额；②企业取得金融资产所支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目进行处理。

（４）后续计量。

①持有至到期投资按摊余成本进行后续计量。

②企业在初始确认以摊余成本计量的金融资产时，就应当计算确定实际利率，并在相关金融资产预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。金融资产的摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：扣除已偿还的本金；加上累计的折价摊销（ 利息调整摊销）或减去累计的溢价摊销（ 利息调整摊销）；扣除已发生的减值损失。

对于持有至到期投资来说，其摊余成本等于其账面价值，而其账面价值等于其账面余额减去持有至到期投资减值准备。

2、会计核算

（１）企业取得的持有至到期投资，应按该投资的面值，借记“ 持有至到期投资—成本”科目，按支付价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“ 应收利息”科目，按照实际支付的金额，贷记“ 银行存款”等科目，按其差额，借记或贷记“ 持有至到期投资—利息调整”科目。

（２）资产负债表日，持有至到期投资如为分期付息、一次还本债券投资，应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“ 应收利息”科目，按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“ 投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“ 持有至到期投资—利息调整”科目。持有至到期投资如为到期一次还本付息债券投资，应收未收利息应通过“ 持有至到期投资—应计利息”科目核算。

（３）出售持有至到期投资，应按实际收到的金额，借记“ 银行存款”等科目，按其账面余额，贷记“ 持有至到期投资—成本、利息调整（ 或借记）、应计利息”科目，按其差额，贷记或借记“ 投资收益”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。

三、可供出售金融资产 

１、相关规定

（１）划分为可供出售金融资产的条件。

对于公允价值能够可靠计量的金融资产，企业可以将其直接指定为可供出售金融资产；对于购入的金融资产，如果企业没有将其划分为前三类金融资产（ 贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资），则应将其作为可供出售金融资产处理。

（２）初始计量。

一般应当按公允价值和交易费用之和作为初始确认金额。

注意问题：①相关交易费用应当计入初始确认金额；②企业取得金融资产所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目。

（３）后续计量。

按公允价值进行后续计量，公允价值变动计入其他综合收益；现金股利或利息收入计入投资收益。

２、会计核算

（１）企业取得可供出售金融资产为股权投资时，一般应按其公允价值与交易费用之和，借记“ 可供出售金融资产—成本”科目，按已宣告但尚未发放的现金股利，借记“ 应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“ 银行存款”等科目。

企业取得可供出售金融资产为债券投资时，应按债券的面值，借记“ 可供出售金融资产—成本”科目，按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“ 应收利息”科目，按实际支付的金额，贷记“ 银行存款”等科目，按差额，借记或贷记“ 可供出售金融资产—利息调整”科目。

（２）资产负债表日，可供出售债券投资为分期付息、一次还本的，应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“ 应收利息”科目，按可供出售债券投资期初摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“ 投资收益”科目，按其差额，贷记或借记“ 可供出售金融资产—利息调整”科目。可供出售债券投资为到期一次还本付息的，应收未收利息应通过“ 可供出售金融资产—应计利息”科目核算。

（３）可供出售权益工具投资持有期间被投资单位宣告发放的现金股利，按应享有的份额，借记“ 应收股利”科目，贷记“ 投资收益”科目。

（４）资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“ 可供出售金融资产—公允价值变动”科目，贷记“ 其他综合收益”科目；公允价值低于其账面余额的差额，作相反的会计分录。

（５）出售可供出售金融资产时，应按实际收到的金额，借记“ 银行存款”等科目，按其账面余额，贷记“ 可供出售金融资产—成本、公允价值变动（ 或借记）、利息调整（ 或借记）、应计利息”科目，按应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，借记或贷记“ 其他综合收益”科目，按差额贷记或借记“ 投资收益”科目。

四、金融资产减值损失的核算

1、持有至到期投资减值

（１）持有至到期投资发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。

借：资产减值损失

       贷：持有至到期投资减值准备

（２）如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。

２、可供出售金融资产减值

（１）可供出售金融资产发生减值时，原直接计入所有者权益中的其他综合收益（ 无论借方或贷方余额），应当予以转出，计入当期损益（ 资产减值损失）。

可供出售权益工具：

借：资产减值损失［ 初始投资成本—减值时点的公允价值］

        贷：其他综合收益（ 或借记）［ 原计入其他综合收益的累计金额］

                可供出售金融资产—减值准备［ 上期末公允价值－减值时点的公允价值］

可供出售债务工具：

借：资产减值损失［ 减值时点的摊余成本—减值时点的公允价值］

        贷：其他综合收益（ 或借记）

                可供出售金融资产—减值准备［减值前的账面价值—减值时点的公允价值］

（２）对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，应在原确认的减值损失范围内按已恢复的金额转回，计入当期损益。

借：可供出售金融资产—减值准备

        贷：资产减值损失

可供出售权益工具投资发生的减值损失，一般可以转回，但不得通过损益转回，而应该通过其他综合收益转回。

借：可供出售金融资产—减值准备

        贷：其他综合收益

但是，对于公允价值不能可靠计量的可供出售金融资产等，其减值损失不得转回。

（３）可供出售债务工具发生减值后，利息收入应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认。

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