CPA《会计》总结：应交税费的核算（10-2）

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第二节　应交税费的核算

　　[经典例题]

　　正保公司为增值税一般纳税企业，适用增值税税率为17%，消费税税率为10%.存货计价采用先进先出法，期末计价采用成本与可变现净值孰低法，并按单个存货项目计提存货跌价准备。2008年末，除A原材料发生减值外，其他存货均未发生减值。该公司2007年12月31日部分账户余额资料如下：“原材料——A材料”账面余额为100万元，“存货跌价准备——A材料”账面余额为10万元，“应交税费——应交增值税”科目借方余额为15万元，该借方余额均可用下月的销项税额抵扣。2009年1月发生如下业务：

　　（1）收购免税农产品作为原材料，实际支付款项150万元，产品已验收入库，款项已经支付。假定采用实际成本进行材料的日常核算，该产品准予抵扣的进项税额按买价的13％计算确定。

　　（2）从甲公司购入生产用的A原材料一批，价款600万元，增值税款102万元，货款已支付。购入材料过程中支付运费5万元（可按7%作为进项税额），A原材料已到达验收入库。

　　（3）接受丙企业委托，加工一批B应税消费品（加工业务属于正保公司的主营业务之一），丙企业交来的原材料成本为38.1万元，该加工业务本期已完工，实际发生加工费用15万元（不含增值税）。这批B产品按照正保公司同类的B产品售价计算价值60万元。丙企业系增值税一般纳税人，适用增值税税率为17%.有关款项的收付已经办妥。

　　（4）销售应税消费品B产品一批，销售价格为1000万元（不含增值税），实际成本为860万元，提货单和增值税专用发票已交购货方，货款尚未收到。该销售已符合收入确认条件。

　　（5）本期建造厂房领用生产用A原材料100万元，其购入时支付的增值税为17万元。该工程同时又领用本公司生产的应税消费品B产品，该产品实际成本为75万元，计税价格为90万元。

　　（6）收回委托加工的C原材料一批并验收入库，C原材料系消费税的应税物品。该委托加工材料为上月发出，发出原材料的成本为15万元。本期收回时以银行存款支付受托加工企业加工费3万元（不含增值税），同时支付其代收代缴的消费税，但受托加工企业无与C原材料同类的物品。收回委托加工的C原材料用于生产应交消费税产品B产品。

　　要求：

　　（1）根据上述资料编制有关会计分录（不考虑除增值税、消费税以外的其他税费）；

　　（2）计算本月应交增值税额和应交消费税。

　　[例题答案]

　　（1）编制会计分录：

　　①购进免税农产品，根据税法上的相关规定：增值税一般纳税人购进农业生产者销售的农业产品，或者向小规模纳税人购买的农产品，准予按照买价的13％的扣除率计算进项税额，从当期销项税额中扣除：

　　借：原材料　　130.5（150-150*13%）

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）　19.5（150*13%）

　　　　贷：银行存款　　150

　　②借：原材料——A材料　　604.65（600+5*93%）

　　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　102.35（102+5*7%）

　　　　　贷：银行存款　　707

　　③借：应收账款　　　　23.55

　　　　贷：主营业务收入　　15

　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　2.55（15*17%）

　　　　　　应交税费——应交消费税　　　　　　　　6（60*10%）

　　④借：应收账款　　1170

　　　　贷：主营业务收入　　1000

　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　170

　　借：主营业务成本　　860

　　　　贷：库存商品——B产品　　　860

　　借：营业税金及附加　　100

　　　　贷：应交税费——应交消费税　　100

　　⑤借：在建工程　　　117

　　　　　贷：原材料——A材料　　100

　　　　　　　应交税费——应交增值税（进项税额转出）　　17

　　借：在建工程　　99.3

　　　　贷：库存商品——B产品　　75

　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　15.3（90*17%）

　　　　　　应交税费——应交消费税　　　　　　　9（90*17%）

　　⑥C原材料应交消费税的计税价格＝（15+3）/（1-10%）＝20（万元），应纳消费税=20×10%=2（万元）

　　借：委托加工物资　　　　　　　　3

　　　　应交税费——应交消费税　　　2

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　0.51（3*17%）

　　　　贷：银行存款　　　　　　　　5.51

　　借：原材料——C材料　　　18

　　　　贷：委托加工物资　　　　　18

　　（2）计算本月应交的增值税和应交消费税：

　　应交增值税＝（2.55+170+15.3）-（19.5+102.35+0.51+15-17）=67.49（万元）

　　应交消费税＝6+100+9-2=113（万元）

　　[例题总结与延伸]

　　本例题涵盖购销、委托加工、受托加工以及视同销售等一些业务中增值税和消费税的处理。要特别注意委托加工业务中，收回的委托加工物资的消费税，在存在同类消费品的市场价格时，优先采用市场价格作为计算消费税的依据；如果没有同类消费品的市场价格，要用组成计税价格作为计算消费税的依据。

　　在处理各种业务时，要根据不同业务的性质，考虑各种税费的核算，不要混淆。这主要从各种税费的纳税范围来考虑，涉及到一些基本的税法知识，也需要大家去了解。

　　[知识点理解与总结]

　　1.核心把握住三个流转税的征税范围：增值税、消费税和营业税。增值税的征税范围为销售或进口的货物，提供加工、修理修配劳务；消费税的征税范围为生产、委托加工和进口应税消费品；营业税的征税范围为提供应税劳务、转让无形资产、销售不动产。

　　2.组成计税价格的计算。在委托加工业务中，如果没有同类消费品的市场价格，要用组成计税价格作为计算消费税的依据：

　　组成计税价格=（材料成本+加工费）/（1-消费税税率）

　　消费税＝组成计税价格×消费税税率

　　3.对于营业税和消费税，只要是属于经营活动发生的，应将其计入“营业税金及附加”科目，其他情况下，比如处置固定资产、无形资产等应交的营业税，应倒挤计入营业外收支，不计入“营业税金及附加”科目。

　　4.对于非货币资产交换中换出存货涉及到的营业税和消费税，在不具有商业实质的情况下，应将其计入换入资产的入账价值；在具有商业实质的情况下，将其计入“营业税金及附加”。

　　5.通过应交税费科目核算的其他税费：

　　①房产税、车船税、土地使用税、矿产资源补偿费：

　　借：管理费用

　　　　贷：应交税费

　　②城市维护建设税、资源税和教育费附加：

　　借：营业税金及附加

　　　　贷：应交税费

　　[易错题举例]

　　正保公司用自有的一项投资性房地产和甲公司一项无形资产进行交换，假设该项交易具有商业实质。该项投资性房地产之前按成本模式计量，原值1500万，累计折旧300万，减值300万，投资性房地产公允价值为1000万，换出发生营业税50万，换入的无形资产公允价值1000万，换入无形资产发生相关费用200万。

　　解析：换入无形资产入账价值＝1000＋200＝1200万

　　借：其他业务成本　900

　　　　投资性房地产减值准备　300

　　　　投资性房地产累计折旧　300

　　　　贷：投资性房地产－成本　1500

　　借：所得税费用　300×33％

　　　　贷：递延所得税资产　99

　　借：营业税金及附加　50

　　　　贷：应交税费－应交营业税　50

　　借：无形资产　1200

　　　　贷：其他业务收入　1000

　　　　　　银行存款　200

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