【跟我学审计】第九章：审计证据（新制度）

　　一、经典答疑问题（新制度）

　　（一）问题：关于重大错报风险的问题

　　1、重大错报风险两个层次是怎么区分的?

　　【教师212回复】正确的说法应当是：重大错报风险分为两个层次，包括财务报表层次重大错报风险和认定层次重大错报风险。财务报表层次的重大错报风险与财务报表整体存在广泛联系，可能影响多项认定，此类风险通常与控制环境有关，但也可能与其他因素有关。而且此类风险难以界定于某类交易、账户余额、列报的具体认定。财务报表层次重大错报风险是高度汇总后的错报，是不能归属于某类认定的，应该把重要性水平按照风险导向分配到各类认定层次。报表层次重大错报风险是站在整体财务报表而言的，他不是与特定财务报表项目相关；具体认定层次的错报则与特定财务报表的项目相关。比如说企业的收入入账时间是不正确的，则影响到的是与交易相关的认定。如果被审计单位管理层存在舞弊，则影响到整个报表的认定。从以上叙述我们能够看出，区别这两个层次重大错报风险的主要标准就是看一下重大错报风险能否影响到具体的认定层次（财务报表项目），如果影响的是认定层次的话，则属于认定层次的重大错报风险，否则则属于财务报表层次的重大错报风险。

　　2、为什么说如果重大错报风险评估为低水平,注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证?

　　【教师277回复】选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，要从截止日的金额推算到资产负债表日的金额，由于重大错报风险评估为低水平，截止日到资产负债表日的会计记录中的资料就是可靠的，所以，重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证。

　　（二）问题：关于分析程序与实质性程序的问题

　　1、分析程序与细节测试的联系和区别？

　　【教师470回复】实质性分析程序从技术特征上仍然是分析程序，主要是通过研究数据间关系评价信息，只是将该技术方法用作实质性程序，即用以识别各类交易、账户余额、列报及相关认定是否存在错报。细节测试是对各类交易、账户余额、列报的具体细节进行测试，目的在于直接识别财务报表认定是否存在错报。也是审计中必须做的程序。细节测试适用于对各类交易、账户余额、列报认定的测试，尤其是对存在或发生、计价认定的测试；对在一段时期内存在可预期关系的大量交易，注册会计师可以考虑实施实质性分析程序。细节测试包括检查、函证、监盘、重新计算等。

　　2、用于总体复核阶段的分析程序和风险评估环节的分析程序有什么异同？

　　【教师60回复】用于总体复核阶段的分析程序和风险评估环节的分析程序并没有本质的区别，只是目的不同，情况不同，所以分析的内容和侧重点不同而已。比如风险评估程序时，注册会计师侧重的是根据被审计单位的情况和环境发现存在重大错报风险的领域，而总体复核阶段是去做一个最终的整体合理性的复核，更加关注数据的合理性。

　　3、在对内部控制的了解中,注会为什么一般不会运用分析程序了?

　　【教师212回复】因为分析程序是对财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的一种比率和趋势的分析，可以说，分析程序是一种数据分析的程序，而内部控制是不存在数据之间的这种稳定关系的，因此，了解内部控制和执行控制测试时通常都不涉及分析程序。

　　4、什么叫细节测试？与实质性分析程序的区别和联系？

　　【教师212回复】细节测试是对各类交易、账户余额、列报的具体细节进行的测试，目的在于直接识别财务报表认定是否存在错报。细节测试被用于获取与某些认定相关的审计证据，比如函证、监盘、检查等程序都属于细节测试。

　　实质性程序包括细节测试和实质性分析程序两个类型，从这个角度来看，实质性程序和细节测试属于包括与被包括的关系。

　　针对您提到的问题，建议您看一下教材353页二、实质性程序的性质一部分内容。

　　（三）问题：关于函证程序的问题

　　1、审计证据的有效性对选择函证时间有什么影响？为什么？

　　【教师462回复】注册会计师进行函证一般就是对截止到资产负债表日的金额予以证实，而我们在函证的时候有可能被审计单位与相关的债权债务人的债务或者债权情况已经发生改变，那么在对截止到资产负债表日的金额进行函证的时候有时难免存在一些问题。比如说截止到资产负债表日的时候Ａ公司欠被审计单位100万，假设注册会计师是在审计年度后的2月份进行函证，而此时Ａ公司已经将欠款还给了被审计单位一部分假设是50万，那么此时如果函证截止到资产负债表日的被审计单位的应收账款情况，虽然我们询证函中会列明是对截止到资产负债表日的款项进行函证，但是Ａ公司很可能在回函的时候就说现在的欠款情况，所以这样得到的审计证据有效性就会差一点。

　　这种情况下，为了保证审计证据的有效性，注册会计师可能会选择在尽量接近资产负债表日的时候进行函证了。

　　2、重新计算与重新执行有什么区别？为什么重新执行用在控制测试？

　　【教师107回复】重新执行是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制（属于控制测试程序）。例如，注册会计师利用被审计单位的银行存款日记账和银行对账单，重新编制银行存款余额调节表，并与被审计单位编制的银行存款余额调节表进行比较（这里属于控制测试程序，而不是实质性程序）。重新计算是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算的准确性进行核对。重新计算通常包括计算销售发票和存货的总金额，加总日记账和明细账，检查折旧费用和预付费用的计算，检查应纳税额的计算等（属于实质性程序）。

　　（四）关于审计程序的设置问题

　　1、请举例说明顺查和逆差所能达到的审计目的。

　　【教师277回复】顺查指的是以始凭证为起点，往明细账上查，比如，从销售单、发运凭证、销售发票往收入明细账上查，如果发现有这些原始凭证存在，但收入明细账上并没有记录该笔收入，说明收入记录不完整，违反完整性认定。

　　逆查指的是以明细账为起点，往有关的原始凭证上查，比如，从收入明细账查，账上记录了一笔收入10万元，查到相应的销售单、发运凭证、销售发票，如果发现没有发运凭证、销售发票，说明该收入可能是不真实的，违反发生认定。

　　2、如何理解审计程序的分类问题？

　　【教师212回复】可以这么理解，风险评估程序、控制测试、实质性程序是从一个更为综合的角度对审计程序进行的分类，也可以理解为根据审计程序目的的不同而进行的分类，将其分为这三种审计程序。教材中提到的8种审计程序属于具体的审计程序，也就是说属于具体运用的审计程序，或者也可以理解为注册会计师在收集审计证据是具体运用的审计程序。这8种具体的审计程序在风险评估程序、控制测试和实质性程序中进行具体的运用，从而实现不同的目的。

　　二、经典练习题目

　　（一）在对短期借款实施相关审计程序后，需对所取得的审计证据进行评价。以下有关短期借款审计证据可靠性的论述中，正确的有（ABD）。

　　A.从第三方获取的有关短期借款的证据比直接从甲公司获得的相关证据更可靠

　　B.短期借款的重大错报风险为低水平时产生的会计数据比重大错报风险为高水平时产生的会计数据更为可靠

　　C.短期借款的重大错报风险为高水平时产生的会计数据比重大错报风险为低水平时产生的会计数据更为可靠

　　D.甲公司提供的短期借款合同尽管有借贷双方的签章，但如果没有其他证据佐证，也不可靠

　　【教师212回复】关于D选项，对于借款事项，最关键的是借款的真实存在性，如果发现不了款项，即使有一个合同、也有双方的签章，也不能认为是可靠的。对于借款合同，注册会计师考虑的是其是否为某一笔借款提供可靠的证据，而这个证据不能以为有双方的印章就是可靠的，如果经过了其他证据进行了佐证，则相关证据的可靠性才能得到保证。 从以上描述来看，应当选择D。

　　（二）注册会计师A在指导助理人员确定审计证据的相关性时提出以下观点，其中正确的有（ABC）。

　　A.检查期后应收账款收回的记录和文件可以提供有关存在和计价的审计证据，但是不一定与期末截止是否适当相关

　　B.有关存货实物存在的审计证据并不能够替代与存货计价相关的审计证据

　　C.注册会计师可以分析应收账款的账龄和应收账款的期后收款情况，以获取与坏账准备计价有关的审计证据

　　D.有关存货实物存在的审计证据能够替代与存货计价相关的审计证据

　　【答案解析】特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关；针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据；只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。

　　【教师212回复】选项A是说明了证据相关性的一些原理，即特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关，针对这个选项来说，如果注册会计师检查期后应收账款收回的记录和文件的目的是为了验证存在性和计价是否存在错报，则这样的审计证据和截止认定可能是不相关的，也就是说，注册会计师执行该项程序的审计目标是一种特定的目标，则获取到的审计证据和其他认定可能是不相关联的。因此这样描述是恰当的。

　　（三）下列有关审计证据充分性、适当性的表述中，正确的有（ABC）。

　　A.审计证据的充分性是对证据在数量上的要求，而适当性是对证据在质量上的要求

　　B.注册会计师所获取的审计证据的数量不仅受到会计报表错报风险的影响，还受到审计证据质量的影响

　　C.审计证据的质量越高，需要的审计证据可能越少

　　D.审计证据的质量越低，就需要更多的审计证据

　　【答案解析】注册会计师仅仅获取更多的审计证据可能难以弥补其质量上的缺陷。参考教材p180～183。

　　【教师212回复】如果审计证据质量存在严重缺陷，则不能用数量来弥补这个缺陷（也是弥补不了的），比如审计目标是销售收入的完整性，而审计证据却是为了证实真实性，那么该审计证据的质量存在缺陷，这种情况下，注册会计师就算收集再多的审计证据也是没有用的，甚至可以说是“背道而驰”，因此D选项不能选择，另外针对同一审计目标来说，可以执行不同的审计程序来达到相应的审计目标，也就是说，如果获取到的审计证据的质量存在缺陷，注册会计师应当执行其他的审计程序来获取充分、适当的审计证据来达到审计目标。

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　　附：

　　【跟我学审计】第七章：审计证据与审计工作底稿（旧制度）

　　【跟我学审计】第七章：审计目标（新制度）

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