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一、定义、理论公式
分国限额法是指在多国税收抵免条件下,跨国纳税人所在国政府对其外国来源所得,按其来源国别,分别计算抵免限额的方法。其计算公式如下:
分国抵免限额=(来自居住国和非居住国全部应税所得×居住国所得税率)×(来自某一非居住国应税所得÷来自居住国和非居住国全部应税所得)
综合限额法是在多国税收抵免条件下,跨国纳税人所在国政府对其全部外国来源所得,不分国别汇总在一起,统一计算抵免限额的方法。其计算公式如下:
综合抵免限额=(来自居住国和非居住国全部应税所得×居住国所得税率)×(来自非居住国全部应税所得÷来自居住国和非居住国全部应税所得)
二、简化公式
在居住国(国籍国)实行比例税率的情况下,上述两个公式可分别简化为:
分国抵免限额=来自某一非居住国应税所得X居住国所得税率
综合抵免限额=来自非居住国全部应税所得×居住国所得税率
三、优缺点
分国限额法与综合限额法相比较,各有其优点,在不同条件下,它们所起作用的结果是不同的。首先,当跨国纳税人在国外经营普遍盈利且国外税率与国内税率高低不平(纳税人在高税国与低税国均有投资)的情况下,采用综合限额法对纳税人有利,而分国限额法则对居住国有利。其次,当跨国纳税人的国外经营活动存在盈亏并存时,实行分国限额法对纳税人有利,而采用综合限额法则对居住国有利。
四、例题分析
1、国内所得200万*25%=50,国外A国所得150万*30%=45,国外B国所得-100,不征税。
分国法下的处理:国内所得税50万,国外A国所得抵免限额37.5,实际纳税45万,不需要补税,B国没有所得不交税。直接按境内50万纳税。
综合法的处理:国内所得税50万是一样的。外国所得汇总计算抵免限额=(150-100)*25%=12.5万元;境外实际纳税是45万,那么按12.5来抵免,境外所得应该向我国缴纳税款=150*25%=37.5万,则综合法下应该缴纳税款=50+(37.5-12.5)=75万。
2、国内所得200万*25%=50,国外A国所得150万*20%=30,国外B国所得-100,不征税。
分国法下的处理:国内所得税50万,国外A国所得,抵免限额是37.5,实际纳税30万,可以按30万来抵免。B国没有所得不交税。直接按境内50万纳税,境外A国纳税150*25%=37.5,可以抵免30,所以需要补税7.5万。共纳税57.5。
综合法的处理:国内所得税50万是一样的。外国所得汇总计算抵免限额=(150-100)*25%=12.5万元;境外实际纳税是30万,那么按12.5来抵免,境外所得应该向我国缴纳税款为150*25%=37.5万,则综合法下应纳税=50+(37.5-12.5)=75万。
3、如果是国内所得200万*25%=50,国外A国所得100万*30%=30,国外B国所得-150,不征税。
分国法下的处理:国内所得税50万,国外A国所得,抵免限额是25万,实际纳税30万,不需要补税,B国没有所得不交税。直接按境内50万纳税。
综合法的处理:国内所得税50万是一样的。外国所得汇总计算抵免限额=(100-150)*25%=—12.5万元;境外实际纳税是30万,即没有可抵免的税额,而境外所得应该在我国纳税=100*25%=25万,所以综合法下应纳税=50+(25-0)=75万。
4、如果是国内所得200万*25%=50,国外A国所得100万*20%=20,国外B国所得-150,不征税。
分国法下的处理:国内所得税50万,国外A国所得,抵免限额是25,实际纳税20万,可以按20万来抵免。B国没有所得不交税。直接按境内50万纳税,境外A国纳税100*25%=25,可以抵免20,所以需要补税5万。共纳税55。
综合法的处理:国内所得税50万是一样的。外国所得汇总计算抵免限额=(100-150)*25%=—12.5万元;境外实际纳税是20万,即没有可抵免的税额,而境外所得应在我国纳税=100*25%=25万,所以综合法下应纳税=50+(25-0)=75万。
以上需要注意的是,分国限额法与综合限额法只是针对抵免限额的计算而言,并不影响境外所得按我国的税率25%计算应该在我国缴纳的总税款的计算。
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