亚大会计准则制定机构共商国际准则

　　2010年9月28-30日，亚洲-大洋洲会计准则制定机构组（AOSSG）第二次全体会议在日本东京举行。此次会议由日本会计准则理事会承办，来自中国、澳大利亚、日本、韩国、马来西亚、新加坡等24个亚洲、大洋洲国家和地区会计准则制定机构的100多位代表出席了会议，国际会计准则理事会（IASB）主席戴维·泰迪爵士、4位亚洲－大洋洲理事和国际活动总监列席了会议。我国作为AOSSG的创始国之一，由财政部会计司司长刘玉廷率团参会。中国代表团在参会期间广泛交流，踊跃发言，表达关切，施加影响，受到了与会代表的广泛好评和国际会计准则理事会的高度评价。

　　一、关于会议的基本情况

　　AOSSG继2009年4月在北京召开筹备会议和2009年11月在马来西亚吉隆坡召开第一次全体会议后，已经成为亚洲、大洋洲国家和地区开展会计合作与交流、共同参与并影响国际财务报告准则制定的重要平台，在国际会计界的影响日益扩大。本次会议是AOSSG投入正式规范运作后召开的第二次全体会议，是在二十国集团（G20）倡议制定全球统一的高质量会计准则并积极推动各国会计准则国际趋同、国际财务报告准则面临重大变革的背景下召开的，意义十分重大。正如国际会计准则理事会主席戴维·泰迪爵士在会议主旨发言中所说，本次会议的召开再次表明全球经济的重心正在转向亚洲，亚洲、大洋洲地区在国际财务报告准则制定中已拥有越来越多的话语权，正在成为除美、欧之外国际会计界的第三极力量，对于国际财务报告准则的发展和国际准则趋同影响深远。

　　本次会议首先由日本金融服务厅副厅长东昭三先生致欢迎辞，戴维·泰迪主席就国际准则动态作主旨发言,国际会计准则理事会的4位理事分别就金融工具、保险合同、收入确认、租赁等重大准则项目的改革举措作了介绍。会议期间，代表们就AOSSG章程修改、主席国和副主席国选举、AOSSG网站建设、AOSSG各工作组项目研究进展情况以及AOSSG下一步工作安排等事项进行了充分讨论，达成了广泛共识，为AOSSG下一步在国际会计舞台上发挥更大的作用奠定了坚实基础。

　　关于AOSSG章程的修改。AOSSG章程是在2009年第一次会议上通过的，之后由于新成员加入条件和AOSSG日常运作机制等问题，需要对章程作出修改。本次会议对章程修改有关问题进行了讨论，并达成以下决议：一是对于新成员的准入，需经三分之二以上出席年度会议并表决的成员同意；对于以观察员身份参加AOSSG会议的申请，需经全体成员表决通过。二是为协助主席国和副主席国更好地开展日常管理工作，成立主席顾问委员会，委员会成员具体由主席国和副主席国指定，原则上由AOSSG创始成员国及AOSSG的主席国和副主席国构成。

　　关于AOSSG主席国和副主席国选举。日本是上届AOSSG会议选举产生的副主席国，按照章程规定，本次会议自动当选为主席国。主席国负责组织召开AOSSG年度会议，并向国际会计准则理事会提交会议成果以及AOSSG工作组开展技术研究取得的结论。本次会议主要选举了副主席国，会议提出申请副主席国席位的有澳大利亚和印度两个国家，经全体参会成员投票选举，澳大利亚当选为副主席国，并将负责筹办下次AOSSG年度会议，准备技术讨论的议程及处理其他相关事项。

　　关于AOSSG网站建设。会议讨论了是否需要建立AOSSG官方网站问题，会议一致同意建立网站，确定网址为www.aossg.org，以便于AOSSG成员之间、工作组之间以及亚大地区会计准则利益相关方之间就会计问题进行沟通和交流。会议还就网站维护、监控、升级、内容和资金来源等问题进行了讨论，同意在网站建设的至初两年，由澳大利亚、日本和韩国三国成立工作组共同提供资金并开发维护网站，网站初期语言为英语。待网站运营步入正轨后，再考虑由AOSSG各成员国负担资金并提供多种语言。

　　在本次会议之前，还召开了中日韩三国会计准则制定机构会议和AOSSG创始国会议，作为AOSSG第二次全体会议的预备会议。在中日韩三国会计准则制定机构会议上，中、日、韩分别介绍了各自国家至近一年来在会计准则建设和趋同方面所做的工作，并深入讨论了保险合同、收入确认等重点准则项目，协调了各方立场，同时对如何总结中日韩三国在国际准则应用及其趋同方面的经验，以引领亚大地区其他国家或地区推进趋同并提供技术支持等进行了讨论。AOSSG创始国会议则主要讨论确定了AOSSG第二次全体会议议程和章程修订内容等事项。

　　本次AOSSG全体会议倒计时通过了联合公报，对金融工具、保险合同、公允价值计量等9个重大项目的讨论情况和初步结论进行了总结，指出亚洲大洋洲地区形成基本协调一致的观点对于国际财务报告准则的制定至关重要，这将有助于提升亚大地区的国际影响力。

　　在紧张的会议期间，中国代表团在刘玉廷司长的带领下，还分别与国际会计准则理事会、印度特许会计师协会与会计准则理事会、日本会计准则理事会等举行了多场小范围会谈，取得了丰硕成果。为了扩大新兴经济体在国际准则制定中的影响力和话语权，国际会计准则理事会听取中方的意见同意成立新兴经济体工作组，并决定将秘书处设在中国。中印之间、中日之间也决定进一步扩大会计合作与交流，在涉及国际财务报告准则重大改革问题上保持沟通与协调，以共同影响国际准则的制定。

　　二、关于重大国际财务报告准则项目的讨论

　　本次会议主要就后金融危机时代有关国际财务报告准则重大改革项目进行了研讨，具体包括金融工具、保险合同、公允价值计量、收入确认、财务报表列报、租赁、合并财务报表、排放权交易机制和伊斯兰金融等9个准则项目。我国参与了所有9个项目组的技术研究工作，并担任了公允价值计量和排放权交易机制2个项目的牵头国和保险合同、收入确认、合并财务报表等3个项目的联合牵头国，是亚大地区牵头和参与项目至多的国家，凸显了我国在准则技术研究方面的重大影响力和领先地位。会议期间，刘玉廷司长率领中方各项目组成员积极建言，阐述观点，表达了对国际会计准则理事会各重大准则项目改革的关切与意见，得到了与会代表的共鸣和支持，国际会计准则理事会对此予以高度重视，从而进一步扩大和强化了中国对国际准则制定的影响力。

　　（一）关于金融工具项目

　　该项目工作组由澳大利亚牵头，中国、日本、韩国、马来西亚、新西兰、新加坡、中国香港等为工作组成员。金融工具项目是国际会计准则理事会为应对国际金融危机而启动的重要准则修订项目，涉及金融资产分类和计量、金融资产减值、应用公允价值选择权的金融负债、套期保值等技术问题。澳大利亚作为该项目牵头国，在先后征求工作组及全体AOSSG成员意见的基础上，向大会汇报了AOSSG针对金融资产减值、应用公允价值选择权的金融负债等问题的意见，具体包括：

　　一是关于预期损失模型。AOSSG成员认为该模型与摊余成本计量属性存在不一致且缺少概念基础，减值的计提没有以交易或事项的实际发生为依据，而是建立在预期的基础之上，而且模糊了资产计量和收入确认的边界。该模型与其他准则的原则也存在不一致，例如，在确认与负债相关的费用时是以是否存在义务为基础的，而在确认与金融资产相关的损失或收益时则采用了过于激进的会计处理方法，即仅以预期为基础，两者之间不相一致。更重要的是，该方法过于复杂，在实务中无法操作，没有真实反映亚大地区金融机构和非金融机构实际的运营方式。因此，建议对原有的已发生损失模型进行适当修正，而不是采用全新的预期损失模型。

　　二是关于应用公允价值选择权的金融负债。大部分AOSSG成员支持现有提议，即由信用风险变化造成的以公允价值计量的金融负债的公允价值变化，应作为损益在其他综合收益中单独体现；使用“两步法”反映信用风险变化造成的公允价值变化；使用《国际财务报告准则第7号——金融工具：披露》中的方法确定信用风险。但是，也有少数AOSSG成员认为其他综合收益不存在概念基础，并强烈建议首先完成财务报告列报项目，以根本解决综合收益列报问题。针对国际会计准则理事会保留《国际会计准则第39号——金融工具：确认和计量》中有关金融负债会计处理的决定，AOSSG认为，这可能导致对资产和负债进行会计处理的不匹配,例如，对嵌入式衍生工具的会计处理。AOSSG希望国际会计准则理事会与美国财务会计准则理事会密切合作，对金融工具的会计处理提出全面改进的统一准则。

　　刘玉廷司长代表中方在会上明确表示支持《国际财务报告准则第9号——金融工具》将金融资产分为按公允价值计量和摊余成本计量两类的改革方向，反对采用全面公允价值法。但是不同意国际会计准则理事会提出的计入其他综合收益的公允价值变动在相关权益投资处置时不允许转入当期损益，以及金融资产减值采用国际会计准则理事会征求意见稿中提出的预期损失模型的做法。

　　刘司长的发言得到了与会代表的共鸣和国际会计准则理事会的认可，国际会计准则理事会表示将加紧概念框架项目的研究，以期对其他综合收益给出明确的处理原则，并在降低会计复杂性的前提下规范金融工具分类、金融负债列报、金融资产减值等问题。

　　（二）关于保险合同项目

　　该项目工作组的牵头国为韩国，联合牵头国为中国，澳大利亚、中国香港、印度尼西亚、日本、马来西亚、尼泊尔、泰国等为工作组成员。韩国向大会汇报了工作组成员针对保险合同的双边际法与单边际法、折现率、保单取得成本、列报、过渡规定等问题的意见，具体包括：

　　工作组成员针对双边际法和单边际法模型的观点不一，工作组认为风险调整的定义与计量目标不一致，风险调整的计量过于主观，关于剩余边际或综合边际是否计提利息，工作组成员没有达成一致意见。对于折现率的选择，多数成员同意考虑流动性影响，同时希望国际会计准则理事会提供更详尽的指南。多数工作组成员认为增量保单取得成本应包括在保险合同负债的初始计量中，工作组成员一致认为非增量保单取得成本应在发生时确认为费用。对于保险合同的列报，多数成员不同意概要性边际法，而是倾向于保费法（传统法）。

　　中方在发言中介绍了我国于2009年12月印发新的保险合同会计处理规定并明确保险混合合同的分拆标准、重大保险风险测试方法和保险合同负债计量原则的相关情况。针对保险合同征求意见稿中的部分议题，中方表达了以下观点：一是关于风险调整和剩余边际的计量单元，建议给保险公司提供两种选择，既允许在单项合同基础上计量，也允许在组合水平上计量。二是不赞成剩余边际或综合边际计提利息。三是关于短期保险合同采用保费分配方法的条件，建议引入非寿险合同概念，替代“保险期间接近或短于一年”。四是关于具有相机参与分红特征金融工具的适用准则，应当首先进行重大保险风险测试。如果保险风险重大，则属于保险合同，应当包括在保险合同准则中；如果保险风险不重大，则不属于保险合同，应当包括在金融工具准则中。五是关于保险合同的列报，不赞成采用概要性边际列示方法。六是关于过渡性规定，应当给保险公司两种选择，既允许采用征求意见稿建议的过渡性规定，也允许进行追溯调整。

　　国际会计准则理事会对于保险合同工作组以及中方的意见高度重视，表示将在会后作进一步认真分析研究，并愿意到中国更具体地听取有关意见。

　　（三）关于公允价值计量项目

　　公允价值计量项目工作组是AOSSG成立之初即成立的少数几个工作组之一，该工作组由中国作为牵头国，日本、韩国、马来西亚和中国香港为工作组成员。作为牵头国，中方进行了大量深入细致的工作，一方面，在国内组织了多个财政部重点课题，对债券、股票、基金、私募股权基金等的定价机制和公允价值估值方法进行了研究，特别对新兴市场和转型经济国家在估值当中存在的实际困难进行了梳理，积极寻求解决方案；另一方面，组织其他工作组成员对自去年5月以来的多个征求意见稿进行了研究，发出调查问卷并整理意见，以求协调各方观点并形成代表AOSSG的统一反馈意见。会上，我国作为牵头国由刘玉廷司长主持了该项目的讨论，中方代表工作组向全体AOSSG成员介绍了工作组成员对于公允价值计量项目的研究意见，具体包括：

　　一是由于现行公允价值国际准则征求意见稿有关计量单元的界定在很大程度上依赖于其他准则的相关规定，从而会导致有关判断的不一致。建议国际会计准则理事会重新审视现行准则中要求采用公允价值计量的各项目的会计计量单元规定，因为选择不同的会计计量单元将对公允价值的结果产生较大影响。例如，对于金融工具，以单个金融工具为计量单元，或以对主体至有利情况下销售金融工具的份额为计量单元，还是以主体持有的全部金融工具份额为计量单元，所取得的公允价值计量结果将会有很大不同，建议国际准则要作统一、明确的规定。

　　二是建议国际会计准则理事会进一步明确在公允价值计量中如果区分由于大宗交易因素引起的折扣与其它折溢价之间的关系问题。现行准则征求意见稿中，在第二、三层次计量中不允许考虑大宗交易因素，但允许考虑其他折溢价（如控制溢价、流动性缺乏导致的折价等），而严格区分这些折溢价与大宗交易因素之间的关系是非常困难的，需要更多指南以指导实务操作。

　　三是建议国际会计准则理事会明确以净头寸计量金融工具公允价值时列报的具体方法，即如何将净头寸计量取得的公允价值结果在金融资产和金融负债之间分配，并在报表中列报。

　　四是建议国际会计准则理事会取消不确定性分析披露的相关要求，因为要求进行此类披露并不能提供有用信息，甚至会因信息冗余而误导报表使用者。而且这种披露不具有可操作性，企业为进行此类披露而付出的成本将远远高于报表使用者获得的收益。如果国际会计准则理事会坚持要求进行此类披露，建议将非金融资产排除在披露范围之外。

　　工作组特别表达了对公允价值计量可操作性问题的担忧，强烈要求国际会计准则理事会切实考虑新兴市场经济国家或者发展中国家市场体系相对不完善、市场发育程度相对较低、公允价值难以可靠计量的实际情况，为公允价值计量提供更多指南，包括如何判断第三方估值是否符合公允价值定义、如何识别非有序交易、如何对不存在活跃市场的部分项目（如无公开报价的权益工具、生产性生物资产、私募股权投资等）进行公允价值计量等，以保证准则实施的一致性。

　　会议代表对工作组特别是中国作为牵头国所作出的努力工作表示充分肯定，国际会计准则理事会表示，将会认真研究工作组意见，尤其是中方所提出的意见，为公允价值准则的制定和有效实施提供更充分的指南。

　　（四）关于收入确认项目

　　该项目工作组的牵头国为日本，联合牵头国为新加坡，中国、澳大利亚、印度尼西亚、中国澳门、中国香港、马来西亚和新西兰是工作组成员。会议代表主要就以下四个问题进行了讨论：

　　一是关于合同中履约义务的识别和分解，国际会计准则理事会提出，对合同中履约义务进行识别和分解的判断依据，关键是某项商品或劳务与其他商品或劳务相比是否具有单独性。工作组一些成员认为，在应用“单独性”这一概念时只应考虑企业自身的商务经验，而另一些成员则指出，对“单独性”的判断在实务中，尤其是在高度客户化服务的情况下，可能存在操作困难。

　　二是关于控制权的转移，国际会计准则理事会提出，通常能够表明客户取得控制权的情况有：（1）客户负有无条件支付的义务；（2）客户拥有法定权利；（3）客户实物占有；（4）客户规定了商品或劳务的设计或功能。包括中国在内的一些工作组成员认为，对于长期合同或服务合同而言，由于难以应用控制权持续转移原则，将导致收入只有在长期合同结束时某一时点才能予以确认，造成企业年度间收入水平波动扩大，难以如实反映企业的实际经营情况。

　　三是关于客户的信用风险，国际会计准则理事会提出，客户的信用风险应当在确认收入时予以扣除。工作组成员对此观点不一，不少成员认为客户的信用风险应确认为应收账款的减值，而不是作为收入金额的调整。对于理事会提出的、在存在不确定因素情况下收入确认的金额应当是根据预计发生的不同结果、发生概率和折现率计算的预期能够收到对价金额的期望值，中方认为，这将导致收入确认的主观性过大。因为要求企业对可能收回的价款及其发生概率进行估计，需要大量历史数据的积累或者行业经验数据的支撑，对于新兴行业、市场不成熟或者规模较小的企业而言，这些数据往往难以可靠取得。而且这种收入确认方法确定的金额与合同价款、企业开出的发票都无法一一对应，难以向税务部门、监管部门沟通解释相关会计信息。

　　四是关于交易价格的分配，国际会计准则理事会提出，与客户之间的合同包含多项履约义务的，企业应基于相关商品和劳务的单独售价将交易价格分配至履约义务。工作组一些成员认为分配交易价格的方式过于单一，不能反映交易的经济实质，一些成员还对将合同折扣分配至所有履约义务表示了担忧。

　　国际会计准则理事会对代表们提出的意见和疑问逐一作了解释，并表示将重视这些意见，在下一步的理事会讨论过程中予以考虑。

　　（五）关于财务报表列报项目

　　AOSSG在第一次会议后即成立财务报表列报项目工作组，工作组由韩国作为牵头国，中国为联合牵头国，成员包括澳大利亚、中国香港、日本、中国澳门、马来西亚和新西兰。财务报表列报项目是国际会计准则理事会与美国财务会计准则理事会的联合项目。该项目包括两个阶段：其中第一阶段已经结束，综合收益概念被引入财务报表列报。目前进行的是第二阶段，计划对现有报表格式做出大幅改动，按照创造价值的活动（业务活动，包括经营和投资）和筹集资金的活动（筹资活动）对财务状况表、综合收益表和现金流量表进行分类，旨在加强报表之间的内在联系，同时在表内提供更详细的分解信息，便于财务报表使用者（主要是外部投资者）根据财务报表进行投资决策。

　　韩国首先介绍了工作组成员对于部分技术问题的意见：一是对于国际会计准则理事会提出的在业务活动中区分经营类别和投资类别，工作组认为目前的定义过于原则，需要运用大量的主观判断，实务中很多活动都无法反映在这两种分类中，而且大多数筹资活动不能独立于经营活动。二是对于经营筹资子类别，工作组认为这一子类别过于复杂，与其他类别不一致，建议予以删除。三是对于采用直接法编制现金流量表问题，工作组认为目前不少国家或地区的报表使用者已经习惯于间接法编制现金流量表，建议国际会计准则理事会权衡采用直接法编制现金流量表的成本和效益。四是对于将收入调整为现金流量金额问题，工作组认为可以将该内容作为现金流量表的附注信息。五是对于多类别交易问题，工作组认为目前的建议不符合一致性原则，应当将多类别交易进行进一步分解。六是对于现金和现金等价物问题，工作组认为不应当禁止将现金等价物划分为经营类别。

　　刘玉廷司长代表中方做了发言，指出中国支持在现行利润表中引入其他综合收益概念以及采用直接法编制现金流量表的改革举措，但不同意按照业务类别对现行财务报表内部结构和列报项目进行根本性变革，原因包括三个方面：第一，在利润表和财务状况表中划分经营活动、投资活动的类别非常困难，不具可操作性；第二，现有的财务报表列报结构和项目在实务中应用良好，对现行列报的编制作大幅度调整没有必要，也不符合成本效益原则；第三，在中国，对财务报表结构作如此重大的改变涉及对现行法律法规的修订和企业信息系统的改造，实施上存在困难。

　　国际会计准则理事会悉心听取了与会代表的意见，表示鉴于各方对该项目的意见较多，该项目的进程已经推迟，将在认真研究各方意见之后，慎重决策该项目下一步进程。

　　（六）关于租赁项目

　　该工作组的牵头国为新加坡，联合牵头国为印度尼西亚，工作组成员包括澳大利亚、中国内地、中国香港、日本、韩国、中国澳门、马来西亚、尼泊尔、新西兰、巴基斯坦、斯里兰卡、泰国、乌兹别克斯坦。牵头国新加坡和印度尼西亚向大会介绍了工作组成员针对6个主要技术问题的意见，具体包括：

　　一是关于出租人会计处理模式。工作组多数成员倾向于采用单一模式，但对采用终止确认法或是履约义务法存在分歧。中方赞成采用单一模式，并倾向于终止确认法，但建议国际会计准则理事会首先修改有关概念框架，使会计确认、计量的相关原则在各准则项目之间保持一致。

　　二是关于实质为购买或销售的合同。租赁征求意见稿提出，如果在合同期末出租人将租赁资产和与租赁资产相关的几乎全部风险或收益转移给承租人，则应视为实质为购买或销售的合同。半数工作组成员认为没有必要做此规定，对此类合同应当适用收入准则。另外，“实质为购买或销售的合同”的判断标准较模糊，既强调“控制”又强调“风险与报酬转移”，与收入、合并财务报表等准则的判断标准不统一。

　　三是关于租赁期的确定和租金支付的计量。征求意见稿提出按照很可能发生的至长期间作为租赁期，同时考虑延长或终止租赁选择权的影响。包括中国在内的绝大多数工作组成员表示同意。对于征求意见稿同时提出的租金支付或租金收取的计量要考虑或有租金、惩罚性条款下的预计支付和担保余值等因素，并采用“预期结果法”，多数成员没有异议，但建议同时允许采用“至有可能法”。

　　四是关于购买选择权。征求意见稿提出，当承租人对租赁资产行使购买选择权时，租赁合同应被视为终止，承租人应将租赁合同视为一项购买进行会计处理，出租人应视为一项出售进行会计处理。多数工作组成员支持征求意见稿的建议，中方认为，只有在承租人或出租人购买选择权被行使时才应对其进行会计处理，因为这种处理方法可以极大地减少针对是租赁还是购买/出售、购买选择权是否很有可能被行使等问题的判断，更加简便易行。

　　五是关于既包含服务成分又包含租赁成分的合同处理。征求意见稿提出，如能明确拆分出服务部分，则承租人和出租人应对合同中的服务部分适用收入准则，对合同中的租赁部分适用租赁准则；如果不能明确拆分出服务部分，则承租人对整个合同采用租赁会计准则处理。多数工作组成员同意这一观点，中方同时建议对于难以拆分的合同不进行拆分，而是对合同进行总体分析判断，如果合同主体符合租赁定义，则对整个合同适用租赁准则；如果合同主体为提供服务，则对整个合同适用收入准则。

　　六是关于通过租赁持有的投资性房地产。多数工作组成员赞成征求意见稿中提出的对于采用公允价值模式计量的投资性房地产的租赁，出租人应采用《国际会计准则第40号——投资性房地产》，而不是租赁准则进行会计处理；但不赞成对于采用成本模式计量的投资性房地产的租赁，出租人应采用租赁准则进行会计处理。包括中国在内的多数工作组成员认为，采用成本还是公允价值计量投资性房地产，不应与租赁活动产生联系，建议将投资性房地产排除在租赁准则范围之外。

　　（七）关于合并财务报表项目

　　AOSSG第一次会议后成立了合并财务报表工作组并开展相关研究工作，新加坡是该工作组的牵头国，中国是联合牵头国，印度尼西亚、日本、韩国、马来西亚、新西兰、泰国、乌兹别克斯坦和中国香港是工作组成员。牵头国新加坡和中国代表工作组向大会报告了工作组关于合并财务报表项目的主要技术意见，具体包括：

　　一是关于结构化主体的合并财务报表模型，工作组大多数成员认为，控制原则应统一适用于结构化主体和非结构化主体（即存在表决权的主体），国际财务报告准则解释公告第12号所规定的“风险报酬”方法和“自动导航”原则在实务中应用良好，国际会计准则理事会应当将这两项内容包含在关于控制标准的指引中。

　　二是关于控股股东法，工作组大多数成员认为，对控制的判断应当主要基于报告主体与另一主体的关系，当且仅当有证据表明控制在当前是有效的，在可预见的未来也不会失去时，才应当予以合并。中方表示，控制标准除了应考虑表决权比例、实质性控制等因素外，还应考虑企业经营管理的特点、股东的特定资质等因素。控股股东法存在人为设定的假设前提（即假设其他股东在股东大会上不会联合起来共同对抗控股股东），这与企业的实际不符，中方主张在新的合并财务报表准则中取消该方法。如果继续保留该方法，应当从董事会层面而不是从股东大会层面来应用该方法。

　　三是关于投资性主体（如投资公司）合并范围的有限豁免，即投资性主体应当采用公允价值将其控制的投资在其财务报表中单独作为一项资产进行反映，并且将该项投资的公允价值变动计入当期损益。工作组多数成员支持国际会计准则理事会的这一决定，因为若采用公允价值方式管理该投资并且不参与投资性主体的经营活动，则对于投资性主体的财务报告使用者而言，以公允价值为基础反映的该投资的信息更为相关和有用。中方表示，投资性主体应否纳入合并范围关键是看是否存在控制和被控制关系，而不依赖于该项投资是否采用公允价值计量，因此，不应对投资性主体编制合并财务报表提供豁免。

　　四是关于与结构化主体相关的披露要求，工作组成员认为：

　　（1）对非结构化主体和结构化主体规定不同的披露要求可能会与国际会计准则理事会建立一套适用于所有主体的单一控制模型的目标不一致；

　　（2）国际会计准则理事会没有对结构化主体给出明确的定义、“相关活动”的概念也比较宽泛，因此这一披露要求可能会导致实际应用的不一致；

　　（3）考虑到报告主体对未予合并的结构化主体并不拥有控制权，而且这些结构化主体也没有向报告主体提供相关信息的法定义务，因此，要获得这些未予合并的结构化主体的会计信息是比较困难的。

　　国际会计准则理事会对与会成员讨论的有关问题予以了回应，指出因为风险报酬是判断是否具有控制的标准之一，即使是持股比例低于50%的股东也可能存在控制权，应当编制合并财务报表，但究竟控制是一种权利还是能力还需进一步研究。

　　（八）关于排放权交易计划项目

　　随着近年来世界各国对温室气体排放及其气候变化的日益重视，通过市场化手段设计排放权交易机制来减少温室气体排放，已经成为全球应对气候变化的重要手段，与排放权交易机制有关的会计处理及其规范问题也随之浮出水面，受到广泛关注。国际会计准则理事会目前正在研究制定相应会计准则，AOSSG在第一次会议后成立了排放权交易机制（以下简称排放权）工作组着手相关研究工作。中国是该项目的牵头国，日本是联合牵头国，韩国是工作组成员国。我国作为牵头国由刘玉廷司长主持了该项目的讨论。

　　中方在会上首先介绍了该项目的进展情况，并报告了亚洲、大洋洲各有关国家或地区对于国际会计准则理事会排放权项目的主要技术意见：

　　一是关于排放权准则的范围，现行国际会计准则理事会排放权准则项目的范围主要局限于发达国家正在进行的总量限制与交易机制，对于发展中国家参与的清洁发展机制（CDM）没有涉及，亚洲－大洋洲各有关国家建议国际会计准则理事会应当将清洁发展机制有关会计问题纳入排放权准则项目范围。

　　二是关于企业获得的排放配额是否应确认为资产，大多数亚洲－大洋洲国家或地区认为应当确认为资产（以下简称排放权资产），只有极个别国家或地区认为应当允许将排放配额作为表外业务处理。

　　三是关于排放配额应当确认为何种资产，大多数国家或地区认为应当确认为无形资产，极个别国家或者地区认为应当确认为金融资产或者对于持有准备出售的排放配额应当确认为存货。

　　四是关于排放权资产的初始计量问题，亚洲、大洋洲国家或地区分歧较大，有些国家或地区认为应当采用公允价值计量，有些国家或地区认为应当采用成本（即名义金额）计量，有些国家或地区认为应当采用混合模型（即两种计量属性均应允许选择）。中方认为，初始计量上产生的分歧主要源自现行《国际会计准则第20号——政府补助会计与政府援助的披露》（以下简称国际会计准则第20号）对两种计量属性的可选择性，中方为此建议国际会计准则理事会应当抓紧修改国际会计准则第20号。

　　五是关于排放权资产的后续计量问题，亚洲－大洋洲国家或地区认为，如果排放权资产确认为无形资产，其后续计量应当遵循《国际会计准则第38号——无形资产》的相关规定，即允许采用成本模式或者重估价模式。但是许多亚洲－大洋洲国家认为对于排放权资产的后续计量应当采用单一计量模式，有些国家或地区主张采用公允价值计量，有些国家或地区主张采用成本计量，有些国家或地区主张在成本计量模式下不允许对排放权资产进行分摊。

　　六是关于排放权负债的确认与计量问题，几乎所有的亚洲－大洋洲国家或地区认为企业应当在实际发生排放时候确认一项负债，至于如何计量负债，一些国家或地区认为应当采用公允价值计量，一些国家或地区认为应当采用与有关的排放权资产相同的计量属性计量，但是对于实际排放量超过所持排放配额的部分，认为应当采用公允价值计量。关于在企业从政府及有关部门收到排放配额时，是否应当确认一项负债时，部分国家或地区认为应当确认一项负债，许多国家或地区认为不应当确认一项负债。

　　七是关于企业从政府及有关部门收到排放配额相关收益应当如何处理问题，大多数亚洲－大洋洲国家或地区认为应当作为政府补助处理，在排放权项目期间分期计入当期损益，也有国家或地区认为应当在企业收到排放配额时一次性计入当期损益。

　　八是关于清洁发展机制中“核证减排量”（CER）的会计处理问题，大多数国家或地区认为，当企业能够控制核证减排量时，将其确认为一项资产，并当排放行为发生时确认相应的负债。

　　会议集中对排放权负债确认问题进行了讨论，国际会计准则理事会主张应在企业收到排放权配额时即确认负债。中方认为此时确认负债并不符合财务会计概念框架有关负债的定义，主张应在企业实际产生排放时再确认负债。澳大利亚、新西兰等国家的发言也表达了类似的观点。倒计时国际会计准则理事会同意在概念层次重新审视排放权有关会计处理问题，并加快该项目进程和相关准则（主要是IAS20）的修改，同意将清洁发展机制有关的会计处理问题包括在内，以有效解决包括中国在内的发展中国家的实际问题。

　　（九）关于伊斯兰金融项目

　　伊斯兰金融理论是在20世纪70年代由伊斯兰学者根据传统的伊斯兰经济思想结合现代金融理论和实践提出的，经过几十年的发展，已形成相对独立的伊斯兰金融体系。马来西亚作为伊斯兰金融工作组的牵头国，带领来自沙特阿拉伯、澳大利亚、印度尼西亚、巴基斯坦和韩国的工作组成员对伊斯兰金融的发展历程、具体形式、伊斯兰教法的特殊理念与国际财务报告准则存在的冲突等问题做了深入研究，并形成了翔实的研究报告。会上，马来西亚对前期的研究成果做了汇报。

　　伊斯兰金融是在伊斯兰教法的基础上形成的，其特殊性体现在：一是反对利息，禁止不当得利。伊斯兰只允许一种借贷，即不收取任何利息和附加金额的借贷。二是利润与风险共享。伊斯兰鼓励穆斯林投资，资金的提供者和资金的使用者都必须平等分担事业的风险，伊斯兰银行允许潜在的客户在坚持利润和风险共享的前提下借钱，这样伊斯兰银行就不用向借款者支付利息。三是禁止不确定性、冒险和投机。在伊斯兰教法中，不确定性被明令禁止。因此，期权和期货、外汇交易都被认为是非伊斯兰的。四是不允许以钱生钱，投资不能用于伊斯兰所禁止的产业。伊斯兰金融的观点是，货币只是交易的中介，是衡量商品价值的尺度，其本身并没有价值，借贷也就无回报可言。伊斯兰教禁止有关猪肉、酒类的商品和活动，银行间的同业拆借也在禁止之列。

　　由于伊斯兰教法中存在的这些特殊理念，导致与国际财务报告准则的实质重于形式原则和考虑货币时间价值的理念存在冲突，对利息、销售收入、租赁等的具体会计处理也存在很多差异。对于如何对伊斯兰金融进行会计处理，当前存在两种观点：单纯从技术角度看，采用国际财务报告准则将不失为一种捷径，但由于国际准则中部分原则与伊斯兰教法理念不一致，也有许多穆斯林认为需要单独制定一套财务报告体系来报告伊斯兰金融交易。工作组认为，无论是对于准则制定机构还是对于利益相关者来说，在考虑宗教敏感性的同时加强不同地区伊斯兰金融的可比性都将是一大挑战。工作组提请国际会计准则理事会关注伊斯兰金融对于国际财务报告准则的全球采用可能造成的障碍，表示将继续关注国际会计准则理事会近期发布的征求意见稿涉及伊斯兰金融问题的会计处理原则，并向国际会计准则理事会提出建设性的意见。

　　国际会计准则理事会和与会代表对工作组在此领域做出的深入研究表示高度赞赏，并表示将高度关注伊斯兰金融对国际财务报告准则的制定和应用产生的影响。

　　三、关于下一步工作与中国对策

　　本次会议的成功召开，进一步加强了亚大地区会计准则制定机构在国际财务报告准则制定中的话语权，彰显了我国在会计准则技术研究方面的实力及其国际影响力。通过充分利用这一平台，我国与亚洲、大洋洲各国或地区的交流与合作更加紧密，国际地位不断提升，影响力持续扩大。下一步，我们将继续利用好这一平台做好相关工作，以在新一轮国际准则改革中切实维护好我国的利益。

　　一是继续引导AOSSG围绕国际金融危机相关会计准则修订项目开展工作，推动AOSSG真正成为除欧、美之外影响国际准则制定的第三极重要力量。本次会议期间，刘玉廷司长曾多次指出，AOSSG是在2008年国际金融危机背景下建立起来的，目的是团结协调本地区会计准则制定机构，共同影响国际准则的制定。当前，国际会计准则理事会进行中的重大准则修订项目是各国关注的焦点，对未来几年甚至几十年的会计实务都将产生深远影响。AOSSG在当前应当抓住主要矛盾，紧紧围绕国际金融危机项目进行深入研究，提供高质量的反馈意见，真正为国际财务报告准则的修订起参谋和支持作用。刘司长的提议受到了国际会计准则理事会和与会代表的高度认可，AOSSG各成员国经讨论决定，未来一年将更加投入地研究正在修订中的各项国际准则，结合亚大地区的实际情况，以协调统一的声音向国际会计准则理事会反馈高质量意见。

　　二是建议国际会计准则理事会有关会计准则改革从概念框架入手，一揽子解决涉及多项准则的原则性问题。随着国际财务报告准则修订工作的逐步深入，由于对于其他综合收益、控制概念等缺少统一的定位，准则项目之间原则不统一的矛盾逐步凸现。刘玉廷司长在会上提出，鉴于概念框架项目能够在较高层次统一关于会计确认、计量、列报的基本原则，对所有准则项目的修改具有统驭作用，建议国际会计准则理事会加快对概念框架项目的研究，为其他准则项目的修订打好基础，这一建议也得到了国际会计准则理事会和广大参会代表的一致认可。下一步，我们将继续敦促国际会计准则理事会加快概念框架项目的进程，为具体准则的修订打好基础。

　　三是充分利用好AOSSG现有工作机制，深化和协调各项目组工作，以影响国际准则的制定。继AOSSG于2009年4月在北京举办筹备会议并相继召开两次会议以来，各项组织机制日臻完善，秘书处有条不紊地引导各项目组开展研究，AOSSG网站业已建成，影响力得到进一步强化。下一步，我们将充分利用亚大平台，继续全面参与到AOSSG各项目工作组的研究工作当中，充分发表意见，协调立场，促使国际准则更多地考虑亚大地区国家（尤其是新兴市场和发展中国家）的实际情况。

　　四是为贯彻落实我国会计准则持续国际趋同路线图创造有利的国际环境，切实维护我国利益。本次AOSSG会议为中国加深与各国的会计合作与交流提供了很好的平台，会议期间，中国代表与来自印度、日本、韩国、新加坡、澳大利亚、新西兰、越南等国家的代表进行了广泛交流。中方的许多观点也得到了大家的共鸣和认可，印度、澳大利亚等国家纷纷表示希望与我国进一步深化合作研究技术问题，提升影响力。今后，我们将继续推进与亚大地区其他国家和地区的会计交流与合作，做到知己知彼，掌握主动，求大同存小异，在新一轮的国际准则改革中切实维护我国投资者和企业的利益。

　　五是主导新兴经济体更多参与新一轮国际准则改革，为建立全球统一的高质量会计准则做出贡献。2008年国际金融危机爆发后，G20积极倡导新兴经济体提高对国际财务报告准则制定的参与度，国际会计准则理事会也在本次会议期间同意中方提出的筹建新兴经济体工作组的要求，并决定将新兴经济体工作组秘书处设在中国，这是我国在会计对外交流活动中取得的重大胜利。我国作为全球重要的新兴市场和转型经济国家，积极响应G20倡议，担负起主导新兴经济体工作组日常运营工作的重任责无旁贷。下一步我们将和国际会计准则理事会以及其他有关方面密切合作，积极引导相关国家和地区全面审视新兴市场经济体的特殊情况和特殊会计问题，推动国际财务报告准则真正成为全球公认的高质量会计准则，为全球金融稳定和经济可持续发展奠定基础。