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浅谈新旧非货币性交易准则之比较
修订后的《企业会计准则——非货币性交易》已于2001年1月1日起在所有企业施行。非货币性交易是指交易双方以非货币性资产进行的交换，这种交易最大的特点是以物易物，不涉及或只涉及少量的货币性资产（补价）。所以非货币性交易会计核算的主要问题是换入、换出非货币性资产的计价及相关损益的确认。本文拟就该准则修订前后不同之处作一比较并举例说明。
一、新旧准则的比较
（一）相对于旧准则来说，新准则充分体现了简化原则。在旧准则中，企业非货币性资产按照其持有的目的不同，划分为待售资产和非待售资产两种，相应的企业非货币性交易也就有了同类和不同类之分，而在同类或不同类非货币性交易中又按照其是否产生补价而分别规定了不同的会计处理方法，其会计核算规定较为繁琐。而新准则对待售和非待售资产的差别不再区分，只是将非货币性交易按照其是否产生补价分别规定了不同的会计处理方法，其规定简洁明了，统一了同类和不同类非货币性交易的会计核算，既便于实务操作，同时也节省了核算成本。
（二）稳健的会计处理原则是新、旧准则最根本的区别所在，它主要体现在相关损益的确认问题上。旧准则在对不同类非货币性交易的会计处理上，采用公允价值作为计量标准，公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益，这项规定无形之中为许多企业突击增长利润提供了帮助，它们往往通过以低价资产与其关联方换取高价资产的方式虚增利润。而新准则明确规定非货币性交易以账面价值为计量标准，企业只有在收到非货币性资产交易的补价时，才能确认收益，同时这种收益最多不能超过补价的金额，至于未产生补价的非货币性交易则均不计算损益。因此，新准则将在较大程度上堵住企业利用资产置换虚增利润的漏洞，大大压缩企业包装利润的空间，提高财务报表数据的可信度，它充分体现了会计处理中的稳健原则。
（三）与旧准则相比，新准则统一了非货币性交易的计量标准，淡化了交易中公允价值的基准作用，更具规范性。按照旧准则的规定，企业非货币性交易的会计处理存在公允价值和账面价值两种不同的计量标准，其中不同类非货币性交易以公允价值作为计量标准，同类非货币性交易虽以账面价值作为计量标准，但如果换出资产的公允价值低于其账面价值，即发生了减值，此时仍应以公允价值作为计量标准。由此可见，在旧准则中公允价值有其基准作用。而新准则统一了非货币性交易会计处理的计量标准，明确规定非货币性交易以账面价值作为计量标准，公允价值不再作为计量标准，它仅在收到补价方确定其换入资产的入账价值和交易收益时才被加以考虑。因此，新准则淡化了公允价值的基准作用，这不仅在制度上避免了企业的过度调账行为，同时对非货币性交易的会计处理也具有很好的规范作用。
（四）在确定换入资产的入账价值时将支付的税费因素考虑在内，也是新旧准则相比之下一个明显不同之处。新准则规定：“企业发生非货币性交易时，应以换出资产的账面价值，加上应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值。”而在旧准则中确定换入资产的入账价值时未考虑税费因素。可见，新准则实施后，因非货币性交易发生的税费将从直接影响企业的当期损益转为影响企业的资产总额，这也反映了新准则在换入资产价值确认上的谨慎态度。
二、举例说明
例1：甲公司与乙公司进行不同类非货币性资产交易。甲公司资产账面价值为300万元，公允价值为500万元；乙公司资产原值为800万元，在交换日的累计折旧为550万元，公允价值为400万元。乙公司向甲公司另外支付银行存款100万元。假设整个交易过程没有发生相关税费。要求：确定甲、乙公司换入资产的入账价值及相关损益。
（一）旧准则的做法：
甲公司：
换入资产的入账价值
＝换入资产的公允价值
＝400(万元)
应确认的收益
＝换入资产的公允价值+补价－换出资产的账面价值
＝400+100－300
＝200（万元）
乙公司：
换入资产的入账价值
＝换入资产的公允价值
＝500(万元)
应确认的收益
＝换入资产的公允价值－补价－换出资产的账面价值
＝500－100－（800－550）
＝150（万元）
（二）新准则的做法：
甲公司：
换入资产的入账价值
＝换出资产的账面价值－（补价∕换出资产的公允价值）×换出资产的账面价值+应支付的相关税费
＝300－（100∕500）×300
＝240（万元）
应确认的收益
＝补价－（补价∕换出资产的公允价值）×换出资产的账面价值
＝100－（100∕500）×300＝40（万元）
乙公司：
换入资产的入账价值
＝换出资产的账面价值+补价+应支付的相关税费
＝（800－550）+100＝350（万元）
支付补价的乙公司不确认收益。
由上述计算可知，与旧准则相比，新准则下甲公司换入资产的入账价值将减少160万元，少确认收益160万元，乙公司换入资产的入账价值减少150万元，少确认收益150万元，因此，新准则颁布实施后，能有效地防止企业利用非货币性交易操纵利润，保证企业资产、盈利状况的真实性。
但是我们还应该看到，新准则仍有其需要完善的地方，如准则中没有规定补价的规模或者占总交易的比例，如果企业加大补价比例，同时低估换出资产公允价值，那么也能起到调节收益的效果等。希望准则制定部门对此作出相关指导或建议，以进一步提高企业会计信息的质量，完善对企业非货币性交易行为的规范。
一、新旧准则的比较
（一）相对于旧准则来说，新准则充分体现了简化原则。在旧准则中，企业非货币性资产按照其持有的目的不同，划分为待售资产和非待售资产两种，相应的企业非货币性交易也就有了同类和不同类之分，而在同类或不同类非货币性交易中又按照其是否产生补价而分别规定了不同的会计处理方法，其会计核算规定较为繁琐。而新准则对待售和非待售资产的差别不再区分，只是将非货币性交易按照其是否产生补价分别规定了不同的会计处理方法，其规定简洁明了，统一了同类和不同类非货币性交易的会计核算，既便于实务操作，同时也节省了核算成本。
（二）稳健的会计处理原则是新、旧准则最根本的区别所在，它主要体现在相关损益的确认问题上。旧准则在对不同类非货币性交易的会计处理上，采用公允价值作为计量标准，公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益，这项规定无形之中为许多企业突击增长利润提供了帮助，它们往往通过以低价资产与其关联方换取高价资产的方式虚增利润。而新准则明确规定非货币性交易以账面价值为计量标准，企业只有在收到非货币性资产交易的补价时，才能确认收益，同时这种收益最多不能超过补价的金额，至于未产生补价的非货币性交易则均不计算损益。因此，新准则将在较大程度上堵住企业利用资产置换虚增利润的漏洞，大大压缩企业包装利润的空间，提高财务报表数据的可信度，它充分体现了会计处理中的稳健原则。
（三）与旧准则相比，新准则统一了非货币性交易的计量标准，淡化了交易中公允价值的基准作用，更具规范性。按照旧准则的规定，企业非货币性交易的会计处理存在公允价值和账面价值两种不同的计量标准，其中不同类非货币性交易以公允价值作为计量标准，同类非货币性交易虽以账面价值作为计量标准，但如果换出资产的公允价值低于其账面价值，即发生了减值，此时仍应以公允价值作为计量标准。由此可见，在旧准则中公允价值有其基准作用。而新准则统一了非货币性交易会计处理的计量标准，明确规定非货币性交易以账面价值作为计量标准，公允价值不再作为计量标准，它仅在收到补价方确定其换入资产的入账价值和交易收益时才被加以考虑。因此，新准则淡化了公允价值的基准作用，这不仅在制度上避免了企业的过度调账行为，同时对非货币性交易的会计处理也具有很好的规范作用。
（四）在确定换入资产的入账价值时将支付的税费因素考虑在内，也是新旧准则相比之下一个明显不同之处。新准则规定：“企业发生非货币性交易时，应以换出资产的账面价值，加上应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值。”而在旧准则中确定换入资产的入账价值时未考虑税费因素。可见，新准则实施后，因非货币性交易发生的税费将从直接影响企业的当期损益转为影响企业的资产总额，这也反映了新准则在换入资产价值确认上的谨慎态度。
二、举例说明
例1：甲公司与乙公司进行不同类非货币性资产交易。甲公司资产账面价值为300万元，公允价值为500万元；乙公司资产原值为800万元，在交换日的累计折旧为550万元，公允价值为400万元。乙公司向甲公司另外支付银行存款100万元。假设整个交易过程没有发生相关税费。要求：确定甲、乙公司换入资产的入账价值及相关损益。
（一）旧准则的做法：
甲公司：
换入资产的入账价值
＝换入资产的公允价值
＝400(万元)
应确认的收益
＝换入资产的公允价值+补价－换出资产的账面价值
＝400+100－300
＝200（万元）
乙公司：
换入资产的入账价值
＝换入资产的公允价值
＝500(万元)
应确认的收益
＝换入资产的公允价值－补价－换出资产的账面价值
＝500－100－（800－550）
＝150（万元）
（二）新准则的做法：
甲公司：
换入资产的入账价值
＝换出资产的账面价值－（补价∕换出资产的公允价值）×换出资产的账面价值+应支付的相关税费
＝300－（100∕500）×300
＝240（万元）
应确认的收益
＝补价－（补价∕换出资产的公允价值）×换出资产的账面价值
＝100－（100∕500）×300＝40（万元）
乙公司：
换入资产的入账价值
＝换出资产的账面价值+补价+应支付的相关税费
＝（800－550）+100＝350（万元）
支付补价的乙公司不确认收益。
由上述计算可知，与旧准则相比，新准则下甲公司换入资产的入账价值将减少160万元，少确认收益160万元，乙公司换入资产的入账价值减少150万元，少确认收益150万元，因此，新准则颁布实施后，能有效地防止企业利用非货币性交易操纵利润，保证企业资产、盈利状况的真实性。
但是我们还应该看到，新准则仍有其需要完善的地方，如准则中没有规定补价的规模或者占总交易的比例，如果企业加大补价比例，同时低估换出资产公允价值，那么也能起到调节收益的效果等。希望准则制定部门对此作出相关指导或建议，以进一步提高企业会计信息的质量，完善对企业非货币性交易行为的规范。
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