摘要：《企业会计制度》（本文简称新会计制度）的发布，是我国会计理论研究取得突破性发展的重要标志，同时也表明我国会计标准在与国际会计惯例接轨的进程中文迈出了可喜的一步。本文对新会计制度中的若干变化进行了介绍与评析，以期对实际工作中理解和执行新会计制度有所裨益。

　　财政部于2000年12月发布的新会计制度，与《企业会计准则》、《股份有限公司会计制度》及有关行业会计制度等原则、制度相比，主要有以下几方面的重大变化：

　　一、补充了实质重于形式原则，并强调其重要地位

　　新会计制度第11条第2款规定，企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。实质重于形式，作为一项重要的国际会计惯例，我国在制定准则、制度时虽然遵循了这一原则，但一直未将其明文列示于会计原则部分。这次制定统一的会计核算制度将其列为会计原则的第2条，可见其重要性。这样，我国会计核算的一般原则就由过去的12项变成了13项。

　　在会计核算中，可能会遇到一些经济实质与法律形式不相一致的事项，例如，融资租入的固定资产，在租期未满之前，从法律形式上讲，所有权并没有转移给承租人，但是从经济实质上讲，与该项固定资产相关的收益和风险已经转移给承租人，承租人实际上也能行使对该固定资产的控制权，因此承租人应该将其视同自有固定资产，一并计提折旧和大修理费用。以前的会计制度有此规定，但没有明确提出是遵循实质重于形式原则。遵循实质重于形式原则，体现对经济实质的尊重，能够保证会计核算信息与客观经济事实相符。

　　二、扩大了减值准备的计提范围，使资产价值更符合实际

　　企业的各项财产在取得时应当按照实际成本计量，这是历史成本原则的要求。新会计制度规定，如果各项财产发生减值，应当按规定计提相应的减值准备。这实际上是对历史成本原则进行的修正，意味着企业的资产可以按照现行市价、可变现净值或可收回价值计价，不再局限于历史成本。

　　为什么要对资产计提减值准备？这主要是因为新会计制度对资产的定义做了修订：资产是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。强调未来的经济利益流入是资产定义的一大改进。按照这个定义，企业的一些不能带来未来经济利益流入的项目，例如，陈旧毁损的实物资产、已经无望收回的债权等，都不能作为资产来核算和列报。目前很多企业资产和利润虚增，会计信息失真，潜亏严重，其原因固然是多方面的，但与企业将许多不能为其带来经济利益的项目列为资产不无关系。因此，挤干企业资产中的“水分”，促使企业会计信息真实、完整地反映客观实际情况，具有非常重要的意义。

　　按新会计制度规定，可以计提减值准备的项目包括：短期投资跌价准备、视同短期投资核算的委托贷款按委托贷款本金与可收回金额孰低计量计提减值准备、应收款项的坏帐准备、存货跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备、在建工程减值准备等。这些准备项目在非股份有限公司会计制度中只有坏帐准备项目是所有企业都需要考虑的以外，其他都没有计提过。新会计制度与《股份有限公司会计制度》及其补充规定和具体会计准则相比较，增加了计提固定资产、无形资产、在建工程减值准备的内容，这些规定缩短了我国会计标准与国际会计准则和国际惯例的距离。而且，应收款项计提坏账准备的范围扩大到所有的应收及预付款项，包括应收账款、应收票据、预付账款、其他应收款等。其中预付账款是规定若有确凿证据表明其不符合预付款性质或其他原因，应当将其转入其他应收款，再行计提准备；对应收票据的规定是：未到期的应收票据，如有确凿证据证明不能收回或收回的可能性不大，应将其账面余额转入应收账款并计提准备。由此可见，减值准备的提取贯穿了非现金资产。

　　三、谨慎性原则的运用更充分、更彻底

　　在我国，不少企业存在资产不实、利润虚增的现象。新会计制度充分体现了谨慎性原则，对那些不符合会计要素定义、不符合会计要素确认和计量的内容进行了修改，这对于提高企业会计信息质量，尽可能地防止和避免企业虚盈实亏、短期行为等问题，无疑具有重要作用。

　　过去，谨慎性原则在我国会计中的运用主要体现在：固定资产的加速折旧法、计提坏账准备、在物价上涨情况下存货计价的后进先出法等。新会计制度对谨慎性原则的运用除了上述几方面之外，突出的表现是：第51条规定，企业应当定期或者至少每年年度终了，对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则的要求，合理预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。这充分体现了谨慎性原则的要求：不得多计资产或收益、少计负债或费用。

　　谨慎性原则在新会计制度中的充分运用除了对各种财产计提减值准备以外，还体现为以下会计政策：（1）委托贷款按期计提的利息到期不能收回的，应当停止计提利息，并冲回原已计提的利息；（2）如果待摊费用已经不能使企业受益，应当将其摊余价值一次全部转入当期成本、费用，不得再留待以后期间摊销；（3）除购建固定资产外，所有筹建期间所发生的费用，不得再留待以后期间摊销；（3）除购建固定资产外，所有筹建期间所发生的费用，先在长期待摊费用中归集，待企业开始生产经营当月起一次计入开始生产经营当月的损失；（4）如果某项固定资产的购建发生非正常中断，并且中断时间连续超过3个月，应当暂停借款费用的资本化，其中断期间发生的借款费用直接计入当期财务费用；（5）对于对外提供担保、商业承兑汇票贴现、未决诉讼、产品质量保证等很可能产生的负债作为预计负债处理，并在报表或其附注中反映或说明；（6）为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应按该项无形资产在投资方的账面价值入账。

　　四、改变了部分业务的会计处理方法

　　与原准则、制度相比，新会计制度中对下列业务的会计处理方法也有一定的变化：（1）现金的溢缺由过去的通过“其他应收款”或“其他应付款”科目改为通过“待处理财产损益”科目核算；（2）存货跌价损失准备的提取不再通过“存货跌价损失”科目核算，而是直接记人“管理费用——计提的存货跌价准备”科目；（3）对于无法支付的应付款项，转销时不再记入“营业外收入”科目，而是作为资本公积入账；（4）出售无形资产的收入或损失不再记入“其他业务收入”或“其他业务支出”科目，而是通过“营业外收入”或“营业外支出”科目核算；（5）不设“销售折让”科目，发生销售折让直接冲减主营业务收入；（6）营业外支出增加了“出售无形资产损失”、“计提的固定资产（无形资产、在建工程）减值准备”等内容；（7）企业接受捐赠资产应该作为资本增值，需要缴纳所得税。若接受捐赠现金，应直接计算应交所得税；若接受的是非现金资产捐赠，则要计算未来应交所得税，计入递延税款；（8）债务重组过程中，债务人以低于应付债务重组时，不考虑用非现金资产清偿时非现金资产的公允价值，一律按其账面价值转账，并确认损失或作为资本公积入账；（9）对于非货币性交易，不再区分同类交易和非同类交易，一律按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值；非货币性交易中，除了收到补价的情况外，不再涉及确认收入问题。

　　五、设置了一套企业通用的会计科目，并统一了企业财务报告

　　为了适应各类企业的需要，在新会计制度中，取消了原制度中会计科目的行业特色，设置了85个通用会计科目，并明确了有关科目的二级、明细科目。例如，将原制度中的“产品销售收入”、“商品销售收入”、“营业收入”科目统一为“物资采购”科目。显然，设置通用的会计科目体系，不仅减少了会计科目的数目，简化会计核算手续，也便于在全国范围内汇总会计核算指标，进而提高企业之间会计信息的可比性。

　　在财务报告方面，新会计制度不仅统一了企业会计报表主表的种类、格式和编制要求，还对附表种类、格式和编制要求作了统一规定。此外，对会计报表附注，做出了不少于13项的具体规定，并对其中应收账款、存货核算方法、长短期投资核算方法、固定资产计价和核算方法、无形资产计价和核算方法、长期待摊费用摊销方法等，分别规定了统一计算、填列表格的方法。对企业编写的财务情况说明书，新会计制度要求其内容至少应当包括企业生产经营的基本情况、利润实现和分配情况、资金增减和周转情况，以及对企业财务状况、经营成果和现金流量有重大影响的其他事项。