《企业会计准则一或有事项》（下称或有事项准则）已由财政部发布。为便于读者理解和运用或有事项准则，本文拟先介绍或有事项准则的制定背景，然后就或有事项准则制定过程中涉及到的几个问题作些讨论。

　　一、关于或有事项准则的制定背景

　　早在1993年年初，财政部就决定立项制定或有事项准则；1995年9月，相关的征求意见稿起草完成并对外征求意见。在广泛征求意见的基础上，于1996年12月形成了《企业会计准则一或有事项（草案）》。后来，由于国内经济业务发生新变化以及相关国际会计准则有新的发展，特别是在新修订的《会计法》中特别强调了或有事项问题，我们在原草案的基础上对涉及到的有关内容作了相当大的修改，形成了新的或有事项准则草案，经批准于2000年4月27日对外发布，作为《会计法》的配套法规，从2000年7月1日起在全国范围内所有企业实施。
　　
　　为什么要制定发布或有事项会计准则？可从以下几方面说明：第一，为了贯彻实施新修订的《会计法》1999年新修订并于2000年7月1日起开始实施的《会计法》第十九条规定，“单位提供的担保。未决诉讼等或有事项，应当按照国家统一的会计制度的规定，在财务会计报告中予以说明。”也就是说，或有事项作为重要的经济事项，企业应依法在其财务会计报告中予以说明。从会计处理和披露的角度理解，就是要求企业将或有事项在会计报表内予以确认或在会计报表附注中予以披露。为此，有必要尽快发布实施或有事项准则，以与《会计法》配套实施。第二，为了规范企业或有事项会计核算和相关信息披露。或有事项作为特殊的不确定事项，随着我国社会主义市场经济的发展，已越来越普遍地出现在企业的日常经济活动中，并对企业的财务状况和经营成果产生较大的影响。为了充分地披露或有事项对企业财务状况的潜在影响，以使会计报表使用者获得充分、详细的有关信息，有必要制定并发布或有事项准则。

　　二、关于或有事项准则的若干概念

　　或有事项准则涉及到若干重要概念，这些概念有的是首次向我国的会计准则或会计制度给予了定义，比如或有事项、或有负债和或有资产等；有的虽然曾由《企业会计准则》界定过，但或有事项准则对其又作了更为合理、准确的重新定义，比如资产、负债等。限于篇幅，以下仅就或有事项、负债和或有负债概念加以讨论。
　　
　　1、或有事项。《国际会计准则第10号一或有事项及资产负债表日后事项》（1978年）认为，或有事项是资产负债表日存在的状况或情形，其最终结果是利得或损失，只能通过一项或多项未来不确定事项的发生或不发生予以证实。我们在给或有事项下定义时，注意参考了国际会计准则的做法，但不拘泥于它。对或有事项的界定，我们强调或有事项是由过去的交易或事项形成的，而不是现在或将来的事项形成的，强调或有事项的发生或其结果具有不确定性，以及强调或有事项的结果对企业财务状况的影响。由于这种理解上的差异，导致对或有事项的判断结果有时不同。比如，对应收款项发生坏帐这一经济事项的判断，在我们看来不属于或有事项，而第10号国际会计准则却作为或有事项。
　　
　　2、负债。1992年发布的《企业会计准则》曾给负债下过定义，将负债界定为“企业所承担的能以货币计量、需以资产或劳务偿付的债务。”1992年以来，会计理论研究取得了许多新成果，会计实践也有了新的发展，人们对负债概念有了新的认识；不仅如此，或有事项准则主要是对其可能形成的义务予以确认或披露。这两方面的因素结合在一起，促成了在或有事项准则中对负债作了新的定义，即“负债指过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务预期会导致经济利益流出企业。”或有事项准则对负债所下的定义，与国际上通行的负债定义，其内涵是完全一致的。
　　
　　在理解负债定义时，最重要的是把握负债是现时义务，即负债是企业因过去的交易或事项形成的义务，是已经存在义务，其中，所指的义务不仅包括法定义务（经济法所称的义务），还包括一些推定的义务。法定义务比较容易理解，推定义务则较难理解。推定义务是因为企业特定行为而推定产生的义务。这里所指企业“特定行为”泛指企业以往的习惯做法、已公开的承诺或已公开的声明。由于以往习惯的做法，或通过这些承诺或公开的声明，企业向外界表明了它将承担特定的责任，从而使受影响的各方形成了企业将履行那些责任的合理预期。产品质量保证是产生推定义务的典型例子。比如，某企业为推销其产品，郑重地向客户承诺，购买其产品的客户能够享受七天之内对购入产品不满意时可退货的权利，如某客户确实在七天之内因正常质量问题要求退货，而该企业又没有兑现其承诺，那么该企业的信誉无疑会受到严重损害，得不偿失。权衡之下，该企业通常不会食言。在这个例子中，法律没有要求企业这样做，但企业做了，结果是企业一方面使其客户形成了合理的预期，另一方面使自己承担了一项推定义务。
　　
　　3、或有负债。或有事项准则将或有负债定义为“过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生于以证实；或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠地计量”。从形式上看，这个定义很长，与一般的概念有些不同，而更为重要的是，或有事项准则中的或有负债定义突破了传统的会计观念。具体表现在：第一，或有负债定义即指潜在义务，又指特定的现时义务，将或有负债与企业承担的“义务”联系在一起。传统会计观念上，或有负债通常与或有损失联系在一起，有人甚至将或有负债与或有损失等同起来。第二，或有负债无论如何均不能在表内确认，而只可能在表外披露。一般而言，某个项目要确认为资产、负债或收入，其必须同时符合以下最基本的三个要求，即首先该项目要符合资产、负债或收人的定义；其次，与该项目有关的经济利益很可能流入或流出企业；再次，该项目的成本或价值能够可靠地计量。对照起来，作为潜在义务，或有负债不符合负债的定义，因而不能确认为负债；作为特定的现时义务，虽然符合负债的定义，但却不完全符合另外的两个要求，因而也不能确认负债。传统会计观念上，或有负债往往是在确认或有损失时予以确认的。或有事项准则的这个突破，值得引起关注。

　　三．关于或有事项准则的范围

　　或有事项主要有：未决诉讼、未决仲裁、建造合同、债务重组、保险合同、租赁、所得税、产品质量保证、债务担保、环境污染整治、企业重组、所得税、亏损性合同等。企业发生的各种或有事项是否都通过或有事项准则规范，是或有事项准则制定过程中富有争议的一个问题。
　　
　　有意见认为，或有事项准则应规范所有或有事项。原因在于，既然都是或有事项，又为什么要不同对待呢？也有意见认为，虽然或有事项准则规定的是或有事项会计处理和相关信息披露的一般原则，但各种或有事项之间在性质上仍存在一些差别，比如保险合同形成的或有事项具有保险业务的典型特征，因此有必要区别对待，宜在其他准则中规范。
　　
　　在考虑这个问题时，我们注意把握了以下原则：第一，已有会计准则规范的或有事项，仍由相关准则规范；第二，性质特别的一些或有事项，应由相关特定准则规范，如保险合同形成的或有事项；第三，有些业务处在发展中，相关的法规还待完善，这些业务形成的或有事项暂时不考虑，留待条件成熟时再考虑。比如企业重组、环境污染整治等。从理论上讲，既然交纳的排污费等费用远不能抵补治污支出，那么污染企业应毫无例外地在制造污染的同时确认一项环境整治义务形成的负债。目前，经济比较发达，环境保护做得比较好的国家，都有这方面的要求。正是基于这样的理由，有意见认为，或有事项准则应对污染整治形成的或有事项予以规范。在准则定稿时，这种意见没有被采纳。原因主要在于：一是这方面暂时还没有可依据的法规，而且对治理污染所须发生的未来支出难以做到可靠地计量；二是为了防止相关的企业利用准则的规定来调节损益。

　　四、关于或有事项的确认

　　关于或有事项的确认，主要有两个问题值得讨论。第一，或有事项确认的含义是什么？第二，或有事项确认的标准有哪些？
　　
　　或有事项涉及两方或多方，相关的义务和权利是对称的，即对一方来说是义务事项，对相应的另一方或多方则是权利事项。因此，或有事项的确认不能只限于或有事项产生的义务的确认而忽视或有事项所产生的权利的确认。但是，或有事项准则只将或有事项的确认局限在或有事项产生的义务。主要理由是，或有事项作为不确定的会计事项，对企业所造成的影响也具有不确定性，从会计核算的谨慎原则出发，对于不确定的义务，只要符合一定的条件就应确认；对于不确定的权利，则不予确认。比如，或有资产不应确认，即使其很可能导致经济利益流入企业也是如此；再比如，对于预期可获得的补偿，只有在其基本肯定可以收到时才能确认。
　　
　　至于或有事项的确认标准，与一般负债的确认标准并无不同。但在理解该确认标准时，把握“很可能”概念（“发生的概率超过50％）的确切含义很重要。面对一项产生了现时义务的或有事项，是否应当确认一项负债，关键是要判断该项义务是否很可能导致经济利益流出企业。

　　五、关于或有事项的计量

　　或有事项计量与或有事项确认是紧密相联的，如果一项或有事项产生的义务的金额不能可靠地计量，那么也就不能将其确认为负债。对如何计量或有事项存在一些争论，主要集中在以下几个方面：第一，在将或有事项产生的现时义务确认为负债时，要不要先将预期获得的补偿金额扣除，再确定负债的金额；第二，要不要采用现值来确定所确认负债的金额。
　　
　　关于预期可以获得的补偿的处理，有两种选择。一是与或有事项产生的现时义务分别开来予以确认，二是先用其扣减现时义务的金额，将未抵减的部分确认为负债。例如，甲企业因或有事项而承担了一项现时义务，履行该义务很可能要求甲企业支付100万元，但甲企业却预期可以从第三方获得补偿60万元。在这个例子中，如果采用负债和资产分别确认的做法，那么甲企业应确认的负债是100万元，而不是40万元；至于预期获得的补偿60万元如何确认，要看这个补偿是否基本确定可以收到，否则不予确认。如果采取用资产抵减负债的做法，那么甲企业应确认的负债是40万元，而不是100万元。显然，后一种做法无意中将预期可以获得的补偿确认为一项资产，这是不稳健的。传统会计观念多采用后一种做法，原第10号国际会计准则就是如此。或有事项准则采用的是前一种做法。我们认为，在资产负债表上，资产和负债不能相抵后再列报，这是会计报告的基本原则；另外，先行抵减预期可获得的补偿可能导致最终不能实现的资产提前确认。
　　
　　关于是否应采用现值，有两种意见。一种意见认为应采用现值。因为或有事项具有不确定性，而且时间往往拖得很长。目前，有些国家的会计准则，比如美国会计准则，对那些诸如环境整治支出的确定就要求采用现值法。另有一种意见认为不应采用现值，理由是现值的计算涉及到诸多相关因素，比如折现期、折现率等。对于极具有不确定性的或有事项来说，这些因素更难以确定。此外，由于或有事项准则主要涉及期限较短的或有事项，因此不采用现值法所造成的金额差异不会太大。我们倾向于不采用现值法。

　　六、结束语

　　或有事项会计属于不确定性会计的重要组成部分，国内外学者在这方面做了大量的研究，也取得了许多成果，但仍有一些问题值得进一步深究。本文仅是从或有事项准则的角度，就或有事项涉及的会计问题作了一些说明和讨论，希望能使读者有所裨益，并有助于不确定性会计的深入研究，以便更好地贯彻实施财政部发布的或有事项准则。