《企业会计准则——借款费用》(下称借款费用准则)已经财政部发布，并自2001年1月1日起在全部企业施行。何为借款费用?借款费用准则主要规范了哪些内容?符合哪些条件的借款费用才能资本化?等等。本文拟对此作简要回答。

　　一、借款费用准则规范的内容有哪些?

　　借款费用是指企业因借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和辅助费用，以及因外币借款而发生的汇兑差额。借款费用准则主要规范借款费用的会计核算和相关信息的披露，具体规定了借款费用的概念、借款费用资本化的原则、借款费用资本化金额的确定、开始资本化、暂停资本化、停止资本化的条件，以及有关借款费用的披露要求等。

　　二、借款费用准则中规定的专门借款是指什么?

　　借款费用准则中规定的专门借款，是指为购建固定资产而专门借入的款项。这种款项应有明确的用途，即为购置或建造固定资产而专门借入的，并具有标明该用途的借款合同。企业在生产经营过程中专门借入的，但不是为购建固定资产目的的款项不属于借款费用准则中规定的专门借款，如为建造作为存货核算的资产而专门借入的款项。

　　三、借款费用应予资本化的资产有哪些?

　　借款费用应予资本化的资产范围只有固定资产，包括企业自己购买或建造的固定资产，也包括委托其他单位建造的固定资产。固定资产达到预定可使用状态之后发生的借款费用不能资本化，应当在发生当期确认为费用。

　　四、借款费用的确认原则是什么?

　　为购建固定资产而专门借入款项所发生的借款费用中，辅助费用与除辅助费用之外的其他借款费用，如利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，其确认原则不同。

　　(一)除辅助费用之外的其他借款费用的确认因专门借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，在符合借款费用准则关于资本化规定条件的情况下，应当予以资本化，计入资产的成本；其他的借款利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，应当于发生当期确认为费用。

　　(二)辅助费用的确认辅助费用资本化的原则为：(1)因安排专门借款而发生的辅助费用，在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的，应当在发生时予以资本化。具体来说，属于一次性支付的辅助费用，如，发行债券手续费应当在实际支付时全部予以资本化；属于分期支付的辅助费用，如，为已借入未划拨款项而按期支付的承诺费，应当在固定资产建造期间于每期支付该项费用时予以资本化，在所购建固定资产达到预定可使用状态之后发生的承诺费，应当于发生当期确认为费用。(2)因安排专门借款而发生的辅助费用，如果金额较小，也可以于发生当期确认为费用。(3)因安排除专门借款之外的其他借款而发生的辅助费用，应当于发生当期确认为费用，例如，安排流动资金借款而发生的辅助费用，应当于发生当期确认为费用。

　　五、开始资本化的条件是什么?

　　因专门借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，其开始资本化的条件是：

　　第一，资产支出已经发生。这一条件是指企业购置或建造固定资产的支出已经发生，包括支付现金、转移其他资产或者承担带息债务。具体来说：支付现金是指用货币资金支付固定资产的购置或建造支出，如，用现金或银行存款购买工程用材料，用现金支付建造固定资产的职工工资等；转移其他资产是指将除货币资金以外的资产用于固定资产的建造与安装，如，为建造固定资产领用用于生产产品的原材料，将企业自己生产的产品用于固定资产的建造，或以企业自己生产的产品向其他企业换取用于固定资产建造所需要的物资等；承担带息债务是指以承担带息应付款项(如带息应付票据)的方式购买工程用材料。如企业以赊购方式向供货单位购买工程用物资，如果由赊购产生的债务为带息债务，则应当作为资产的支出，计算应予资本化的借款费用金额。

　　如果企业委托其他单位建造固定资产，则企业向被委托单位支付第一笔预付款或第一笔进度款时，即认为资产支出已经发生。

　　第二，借款费用已经发生。这一条件是指已经发生了因购建固定资产而专门借入款项的利息、折价或溢价的摊销、辅助费用或汇兑差额。

　　第三，为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始。这里所指的“为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动”主要是指资产的实体建造工作，例如厂房开始建造等。

　　在上述三个条件同时满足的情况下，因专门借款而发生的利息、折价或溢价的摊销或汇兑差额才开始资本化。

　　六、如何计算利息、折价或溢价摊销的资本化金额?

　　借款费用准则规定，利息资本化金额的确定应与发生在固定资产上的支出挂钩。在应予资本化的每一会计期间，因购置或建造某项固定资产而发生的利息，其资本化金额应为“至当期末止购置或建造该项资产的累计支出加权平均数×资本化率”，其中，如果为购建固定资产只借入一笔专门款项，资本化率为该项借款的利率；如果为购建固定资产而借入一笔以上的专门款项，资本化率为该项借款的加权平均利率；另外，如果借款存在折价或溢价，还应当将每期应摊销的折价或溢价金额作为利息的调整额，对资本化率作相应调整。

　　七、利息、折价或溢价摊销资本化金额的限额是怎样规定的?

　　在应予资本化的每一会计期间，利息和折价或溢价摊销的资本化金额，不得超过当期专门借款实际发生的利息和折价或溢价的摊销金额。如果根据累计支出加权平均数乘以资本化率计算得出的利息资本化金额超过当期专门借款实际发生的利息与折价或溢价的摊销金额之和(或之差)时，作为当期实际发生的利息与折价或溢价的摊销金额之和(或之差)作为当期应予资本化的利息金额。

　　八、如何计算汇兑差额的资本化金额?

　　在符合开始资本化三个条件后的每一个应予资本化的会计期间，汇兑差额的资本化金额为当期外币专门借款本金及利息所发生的汇兑差额。所购建的固定资产达到预定可使用状态后，外币专门借款本金及利息所发生的汇兑差额应当计入当期损益，不再资本化。

　　九、如何计算辅助费用的资本化金额?

　　因专门借款而发生的辅助费用，其资本化金额的确定可以分为以下几种情况：

　　(1)对于一次性发生、金额较大的辅助费用，如债券发行手续费等，应于发生时资本化，计入资产成本。

　　(2)对于按期发生、金额较大的辅助费用，如，为已借入未划拨款项支付的承诺费，在所购建固定资产达到预定可使用状态前发生的，应于每期发生时予以资本化，所购建固定资产达到预定可使用状态之后发生的，计入发生当期财务费用。

　　(3)对于金额较小的辅助费用，如银行手续费等，也可以在发生时直接计入当期财务费用，不予资本化。

　　十、借款费用应当在何时暂停资本化?

　　如果固定资产的购置或建造由于某些不可预见或管理决策等方面的原因发生非正常中断，并且中断时间连续超过3个月，中断期间的借款费用应暂停资本化，将其计入当期费用，直至购置或建造活动重新开始。

　　但如果购建活动中断属于购置或建造固定资产达到预定可使用状态所必要的程序，则所发生的借款费用应当继续资本化。这里所指的“非正常中断”包括由于劳动纠纷、由于发生安全事故、由于改变设计图纸、由于资金周转困难等原因而导致的工程中断，不包括为使所购置或建造的固定资产达到预定可使用状态所必要的程序而发生的中断，或由于可预见的不可抗力因素导致的中断。

　　“中断时间连续超过3个月”是指从固定资产购建活动中断开始到恢复购建活动为止的时间，连续超过3个月(含3个月)，即应停止借款费用的资本化。如果中断的过程时断时续，即使中断时间累计超过3个月，但第一次中断时间没有连续超过3个月，也不能暂停借款费用的资本化。

　　十一、借款费用停止资本化的一般原则是什么?

　　当所购置或建造的固定资产达到预定可使用状态时，应当停止其借款费用的资本化；以后发生的借款费用计入当期损益。这里的“达到预定可使用状态”是指资产已经达到购买方或建造方预先设想的可以使用的状态。企业可以从以下几个方面来加以判断：(1)固定资产的实体建造(包括安装)工作已经全部完成或者实质上已经完成，即应认为资产的购置或建造工作已经完成；(2)所购置或建造的固定资产与设计要求或合同要求相符合或基本相符，即使有极个别与设计或合同要求不相符的地方，也不会影响其正常使用；(3)继续发生在固定资产上的支出金额很少或几乎不再发生。

　　如果所购建固定资产需要试生产或试运行，则在试生产结果表明资产能够正常运行或能够生产出合格产品时，或试运行结果表明能够正常运转或营业时，就应当认为资产已经达到预定可使用状态，并停止借款费用的资本化。

　　十二、在资产分别建造、分别完工的情况下，借款费用应在何时停止资本化?

　　对于分别建造、分别完工资产，企业应区别以下不同情况，来界定借款费用停止资本化的时点：

　　(1)如果所购建固定资产的各部分分别完工，每部分在其他部分继续建造过程中可供使用，并且为使该部分资产达到预定可使用状态所必要的购建活动实质上已经完成，则应当停止该部分资产的借款费用资本化。例如，由若干幢建筑物构成的工厂或商业园区，每幢建筑物在其他建筑物继续建造期间均可单独使用，那么，当其中的一幢建筑物完工并达到预定可使用状态时，应停止该幢建筑物借款费用的资本化。

　　(2)如果所购建固定资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用，则应在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。例如，涉及几项工程的钢铁厂，如果只有每项工程都建造完成后，整个钢铁厂才能正常运转，因而每一个单项工程完工后不停止资本化，须等到整个钢铁厂完工，达到预定可使用状态时才停止资本化。

　　十三、借款费用准则发布后，与企业2001年以前采用的会计处理方法如何衔接?

　　自借款费用准则施行之日(2001年1月1日)起，企业应当按照准则的规定进行借款费用的会计处理。这包括按照准则规定的确认原则，区分应予资本化的借款费用和应计入当期损益的借款费用，并按照准则规定的方法正确计算每期应予资本化的借款费用金额。如果在施行之日之前，企业已经存在一项处于购置或建造过程中的固定资产，对于发生在该项资产上的借款费用所采用的会计处理方法与借款费用准则规定的方法不一致的，不再进行追溯调整。在该准则施行之后发生的借款费用，按该准则的规定进行处理。