摘  要：绩效审计是国际内部审计师协会在1978年制订《内部审计标准》之后，正式向世界各国的审计机构和审计专业人士推行的。但在此之前，许多国家都早已实行了。但我国审计机关目前仍主要是以真实性和合法性审计为主，很少开展绩效审计。同时现有的审计体制制约了绩效审计的发展。本文从澳大利亚实行绩效审计谈起，对我国如何实行绩效审计提出了自己的看法。

　　关键词：绩效审计；审计体制；审计监督

　　何谓绩效审计？1986年，在悉尼召开了第十二届最高审计机关国际组织会议，会议发表了“关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明”，对绩效审计作如下定义：“除了合规性审计，还有另一种类型的审计，它涉及对公营部门管理的经济性、效率性和效果性的评价，这就是绩效审计”。绩效审计概念及其目标的提出是悉尼会议的重大成果。目前，绩效审计概念主要运用在政府审计中。内部审计中一般使用管理审计或经营审计或3E、5E审计等概念。

　　一、澳大利亚实施绩效审计的创新思路

　　澳大利亚审计署从20世纪70年代初期开始对联邦公共部门开展绩效审计。当时主要是适应建立高效率政府的要求，提高公共资源的使用效率和效果，改善公共管理水平和公共服务质量。20世纪90年代绩效审计在澳大利亚得到迅速发展。1997年议会通过《1997审计长法案》取代了《1901审计长法案》，确立了审计长和审计署的法律地位，明确了审计长是议会的独立议员，确立了审计长的独立性和其与议会之间的唯一关系；规定了审计长作为联邦公共部门的外部审计人员，享有对联邦政府部门（Agency）、事业单位和公司（authorityandcompany）及其下属单位进行绩效审计的权力，并根据部长、财务大臣和议会会计审计联合委员会的要求，对政府企业（GBE）进行绩效审计。

　　（一）预备研究

　　在对具体项目实施绩效审计以前，审计人员首先进行预备研究以确定是否进行绩效审计。预备研究的内容主要是调查、评价被审计单位的管理，检查组织内部某一个行政单位的运作情况，或某项具体职能的履行情况，或组织内部的某项活动的系列程序等。预备研究的目的是在正式实施审计前，调查研究被审计单位的管理，并根据发现的问题确定是否对其进一步实施绩效审计。如果不实施审计，则向议会报告预备研究的结论；如果实施审计，应制订项目审计实施计划。

　　（二）审计实施

　　1.审计进点会。在预备研究中，审计人员向被审计单位的管理人员就审计的目标、范围和重点作出说明，并对实施审计的具体事项作出安排。在没有开展预备研究的项目中，审计组通常在审计开始的时候与被审计单位的高层管理人员举行进点会。举行进点会的目的是：使审计组能够会见被审计单位的重要管理人员；进一步解释审计的类型和目标、范围、时间安排和采用的方法；给被审计单位提供向审计署发表意见和建议的机会；在管理层和基层建立合适的联络安排，对阶段性建议和初步发现的问题进行讨论；确保被审计单位清楚地理解审计的程序，包括对其实施审计的权力和保守机密；说明被审计单位的义务，澄清任何疑问和误解；为审计组作出行政安排，如办公场所、出入手续、人员、文件、系统和资料。

　　2.审计取证。在绩效审计中涉及的证据主要是：通过查看和调查取得的审计证据；通过会谈取得的证词和相关人员的陈述；文书证据包括法律文件，部长的声明，报告，会议纪要，备忘录，参照标准，会计记录的摘录，正式的图表和文书传递流程的说明，系统设计，操作手册，组织机构和职能图表等；通过对审计人员所收集信息的分析取得的审计证据。

　　二、我国绩效审计的发展严重滞后

　　我国审计理论界在上世纪80年代初国家审计制度建立不久，新开始探讨绩效审计（当时也有人称之为经济效益审计）问题，并提出我国审计工作应该朝绩效审计方向转变。国家审计署对此也是一直持积极态度，倡导和鼓励审计机关在审计实践中探索和开展绩效审计。但我们在2002年下半年针对我国审计体制问题所开展的一次问卷调查结果显示，我国审计机关目前仍主要是以真实性和合法性审计为主，很少开展绩效审计。

　　1.现行审计监督体制存在严重缺陷

　　根据我国《宪法》和《审计法》的规定，我国目前的审计体制是行政型审计监督体制，实施审计的主体实际上仅是政府下的一个机关。审计署南京特派办审计理论研究组王景东认为，这种体制存在先天不足，妨碍了审计监督的独立性，不利于国家审计对国家行政机关行使公共资源的配置权和执行权的制约与监督。把国家审计放在行政框架内，在实践中审计、财政、税务在各自的监督活动中行使各自享有的行政权，无法体现国家审计的最高监督。即使进行绩效审计，由政府下属审计部门向人大提交绩效审计报告，也要经过政府选择决定，这实际上意味着是“我要告诉你什么，你才能听什么，才能审计什么”，也就是“自己审计自己，其独立性和公正性不能从根本上得到保证”，难免出现走过场现象。

　　2.绩效审计结果的处理无法可依

　　监督政府花钱，绩效审计完善了财政资金的监管链条，但是，如何追究当事人的责任，怎样追回损失的国有资产，等等，都没有相应规定。据了解，目前我国施行的《审计法》颁布实施于1995年。随着我国政治、经济环境改变，审计监督、执法的客观环境和条件都发生了很大变化。修改、补充《审计法》的部分内容已变得十分迫切。

　　三、澳大利亚绩效审计对我国的启示与思考

　　1.政府层次上急需进行绩效审计

　　从法律上讲，政府层次（包括政府首长）应该受到审计监督。一方面，审计机关要审计本级财政预算。另一方面预算执行中存在的许多问题，如隐瞒转移收入、挤占挪用资金、违规使用财政资金等许多问题无不与政府息息相关。特别是当前公共支出（包括公共项目投资）的决策和使用权集中在政府或个别负责人手中时，权力的集中往往伴随着权力运作上缺乏透明度，如再得不到有效的监督制约，既容易产生权钱交易等腐败行为，又容易纵容决策随意性和长官意志等现象发生从而无可避免地使财政资金出现巨大的浪费和损失。但“内部审计”下审计监督对象主要是财政和其他预算执行部门、单位以及下级政府，不包括本级政府层次。这样一些问题特别是那些与政府或政府首长有直接关系的问题就难以深查，对发现的问题，也难以对外都披露。由于许多问题与政府行为有关，审计机关也无可奈何。

　　2.绩效审计急需强调人大立法监督

　　我国在上世纪80年代初建立国家审计制度之时，人大作为我国最高权力机关的地位和权力还主要体现在宪法和理论上。党的工作平台、国家的政务和经济管理权限基本集中在政府特别是中央政府中。当时基本仍是计划经济时代，正在进行经济体制改革。改革中出现了许多问题，如经济秩序混乱、企业财务混乱等。这些问题大都是由政府来处理和解决的。所以政府需要建立审计这样的监督制度以加强其经济监管职能。这样我国审计机关自成立以来就一直围绕着党政工作中心实施审计监督工作。李金华审计长的一句话对此进行了权威性的诠释：审计机关要真正围绕地方党委、政府的工作中心开展工作并取得成效，当地党委满意、政府满意，审计署就满意。显然这种对国家审计的定位就在一定程度上影响了审计监督朝服务于人大立法监督方向的转移。再分析当前在我国经济改革和财经领域中所存在问题的成因，一个重要方面恰恰是公共权力过于集中、公共决策过于“暗箱操作”、缺乏权力约束机制。而构建和实施以立法监督为主的有效的外部监督与约束机制是各国宪政历来所重视的。从绩效审计的产生和实质看，绩效审计是为了提高政府预算和公共资金支出的透明性和有效性，是为了增强对政府受托经济责任更深层次的评价与监督，这显然就有利于加大对政府公共权力约束的力度，这也正是建立良好宪政所需要的。

　　3.绩效审计的监督成效急需公平、公开

　　现行审计体制下，审计监督成效受政府首长个人意志左右。应该认识到这种在行政型体制下必然出现的现象是有其制度上和法律上的依据的，也是政府首长履行其行政管理职责的必然结果。那么在现行审计体制下，决定审计根本大事和工作重点的决策者必然是政府首长而不是审计机关自己。这样审计工作的安排就与政府首长工作职责、政绩评价甚至个人偏好有直接或间接的关系。在诸如审计机关审查哪些部门、哪些方面、哪些事项和哪些重点以及问题如何披露、如何处理等等方面上无不受到政府首长个人意志的影响。

　　4.绩效审计的依据和方法不同于财务审计。财务审计的依据是会计法律法规、会计准则和制度等，而绩效审计在很大程度上可能不依据这些规范，而因项目不同需依据某一领域的技术参数和标准，如国际标准（ISO9000、9001）、国家标准、部颁标准等。在方法方面，财务审计有规范的方法和标准的格式（审计通知书、工作底稿、审计报告等），绩效审计的方法可能因项目不同而不同，因为绩效审计项目具有多样性的特点。并且，绩效审计更多地采用调查研究的方法、比较和分析的方法、数据收集方法、控制方法等。

　　参考文献：

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　　[3]廖洪。绩效审计———审计发展的高级阶段[J].会计之友，2002，（4）