最近，我国证券市场连续发生了几起诸如"银广夏"之类的恶性事件，把证券市场搅得沸沸扬扬，为这些公司出具审计报告的会计师事务所和注册会计师自然也难脱干系。这些事件再一次为中国注册会计师们敲响了警钟，值得我们深思：注册会计师如何在审计中甄别和化解各种审计风险呢?一般来说，公司存在某些"非常行为"时总会显露出一些风险信号，注册会计师在捕获了风险信号后应该对重要的风险领域进行重点关注，并根据新的情况调整审计方法。本文就针对上市公司审计中的常见的风险信号、风险领域以及审计方法的变革谈谈自己的看法。

　　一、常见的风险信号

　　1.股价异常波动。在年报或中报前，股价发生急剧波动的上市公司其风险往往较大。证券市场的无数案例证明，被查处的上市公司中，其股价均经历了天翻地覆的变化。股价的异常变动常常与公司的财务数据结合在一起，因为公司股价的变化需要财务数据作为支撑。当有人想操纵上市公司的股价以达到某种目的时，他们的惯用手段就是粉饰上市公司的财务数据。

　　2.主营现金流量为负数。只看某些公司的利润表，其获利水平和获利能力足以使注册会计师放松警惕，因为利润表是按权责发生制编制的，其中的水分很难发现。如果注册会计师结合现金流量表分析，就容易发现问题。特别是当公司利润很多，而现金流量为负数时，或者说公司的主营业务利润与主营业务现金流量出入很大时，注册会计师则应高度重视其中的原由，公司收入的真实性就值得考究。

　　3.法律纠纷较多。由于种种原因，现在越来越多的上市公司介入法律纠纷，给公司造成数量不等的负债或损失，致使公司陷入极度财务困境甚至失去持续经营能力。这时，注册会计师要审慎考虑是否应该接受委托。已接受委托的，要注意何时需提醒公司加以披露，何时需要公司提取必要的准备等。对几乎已经丧失持续经营能力的公司，更应谨慎考虑该发表何种审计意见。

　　4.频繁更换会计师事务所。当被审计单位经常变更会计师事务所和注册会计师时，应当引起后任注册会计师的高度重视。因为，被审计单位无正当理由变更会计师事务所及其注册会计师，极可能是前任会计师事务所及其注册会计师与被审计单位之间，在某些重大问题处理方面存在分歧。

　　5.非理性的融资行为。上市公司非理性的融资行为是所有培养做假行为的温床，也是公司"致富"的捷径。根据监管部门的有关规定，到证券市场上融资或再融资的公司，其财务数据必须达到一定标准。此时公司往往不管自己的条件如何，不惜冒任何风险作假，以满足有关条件。因此对这些有融资要求的上市公司要备加关注。

　　6.盲目扩张资本。上市公司在上市后常常利用募集资金大搞资本运作，到处投资和兼并使公司的规模急剧扩张，但是公司的管理往往跟不上，非但使公司资源得不到充分利用，还会造成公司内部控制极端混乱，使公司的经营风险、财务风险成倍增大。

　　二、常见的风险领域

　　当发现上市公司显现出上述风险信号时，注册会计师应当及时分析原因，找到根源，一般来说注册会计师可对以下几方面加以重点关注：

　　1.公司法人治理结构

　从根本上来说，对于法人治理结构这个问题，注册会计师面对的不是审计范畴，而是法律范畴。因而传统审计方法下，注册会计师对此问题常常不重视。但是公司法人治理结构的不完善往往会给注册会计师带来各方面的问题，它是公司出现问题的基本原因，也是注册会计师执业过程中的主要风险根源。

　　如果公司存在以下情况时，基本可以认为公司的法人治理结构存在问题。第一，公司拥有一个由大股东控制的股东会和董事会；第二，公司的总经理同时兼任董事长；第三，公司的总经理由控股股东委派或任命；第四，公司的监事会不能独立行使监督权利；第五，公司没有其他的大宗持股人。注册会计师在进行审计时必须充分认识和评估由于公司法人治理结构不完善所带来的风险，以免发表了不恰当的审计意见。

　　2.关联交易

　　被审计单位通过与关联方之间的交易改善报表形象似乎成了最为"便捷"的手段。目前常见的用关联交易粉饰报表的方法有：(1)有选择性地将产品或劳务销售给控股股东和非控股子公司，这样避免合并抵消；(2)由控股股东承担本应由上市公司承担的费用；(3)在不同控股程度子公司间安排生产和销售，以达到调节利润的目的；(4)通过非货币性交易等手段进行不平等交易；(5)隐瞒关联交易，有的公司为了达到一定目的，会通过各种办法安排和改变股权结构，致使从表面上看，有些交易是两个独立(法)人之间的交易，而实际上是关联交易。单从会计方法上看，上市公司与其关联企业的交易及其利润的确认过程完全合法，如果注册会计师将关联交易等同于一般交易进行测试，极可能落入被审计单位的预设陷阱。注册会计师应对交易的真实性、合法性和有效性、交易价格的公允性以及信息披露的充分与准确性予以足够的关注，尤其应当对关联定价和交易披露内容深入剖析。

　　3.不确定事项

　　不确定事项主要有：(1)被审计单位存在为他人提供各种担保抵押及为客户未来提供不可撤销承诺；(2)存在未决诉讼、未决索赔、票据贴现、税务纠纷以及其他或有损失；(3)停产或主要产品在市场的存活度急剧下滑；(4)被审计单位财务和经营方面出现与持续经营假设不再符合的迹象等。值得注意的是，不确定事项通常体现为表外信息，一般情况下不确定事项是隐形的，但是一旦外部环境的催化或公司自身的财务状况恶化，使不确定事项由隐形转为显形时，公司的财务报表将会被严重扭曲，倘若注册会计师只见树木不见森林，极有可能发表不当审计意见。因此注册会计师充分重视被审计单位的不确定事项并适时追加审计程序已成为必要。

　　4.实物资产

　　一般情况下，公司的实物资产包括：存货、固定资产、在建工程，这三类实物资产所占的比重都较大，其中任何一种资产的不实(价值不实或实物不存在)对会计师发表审计意见均可能会造成重大影响。但是传统审计往往重视账面上的审计，对实物的存在性、实物资产的状况却没有足够地重视。

　　对于存货的审计客观上存在以下几方面的难点：(1)存货的规格、品种、数量较多，并且置放于不同处所，使得存货的控制及盘点比较困难；(2)存货的种类繁多，差异较大，因呆滞、过时、陈旧及受损而使其减值，注册会计师因对被审计单位的产销活动及行业背景了解不足，因而难以做出合理判断；(3)存货的成本计算繁琐，不仅要求计算方法合理、一贯，还要对其进行后续评价(成本与市价孰低法)，相关资料的搜集给注册会计师带来很大难度。即便如此，由于注册会计师本身存在的问题仍是主要的，往往正是由于他们思想上不够重视、盘点人员无连续性、盘点方法及过程无系统性、盘点中发现差异后轻信有关人员的解释等原因，导致未能发现被审计单位存货数量或单价的虚计。

　　对于在建工程的审计，注册会计师对其真实性、存在性往往不甚重视。然而被审计单位利用在建工程对财务报表进行粉饰的影响却是重大的。有的单位将已竣工交付使用的工程项目迟迟不转为固定资产，利用这些工程继续将财务费用资本化以提高利润，甚至有的单位的在建工程账面有很大的金额，却无实物。

　　对实物资产存在性及价值的真实性的审计是注册会计师提高审计质量、降低审计风险的必须程序。注册会计师们应该多到公司的生产现场，工程所在地、仓库等地看一看，多从公司的外部获取信息，多分析公司的环境因素，因为表外信息往往更准确。