由于商务作为一种新兴的交易方式，正在中国蓬勃兴起，无论对中国现代化的建设还是对人民的日常生活都产生了深远的影响。本文将就电子商务下，现行中央与地方的税收政策作一探讨。

　　电子商务中的交易模式

　　电子商务是对整个贸易活动实现电子化，传统的贸易活动在网络空间展开，有形的商品可能转为无形的商品，加书籍、唱片、计算机软件等以数字产品的形式提供给消费者；劳务的提供更加便捷，交易成本和交易费用会大大降低，同时付款的方式也从传统的支付现金、支票方式转为支付电子货币等网上支付方式。网上交易记录变得更易隐藏。但概括起来不过有两种模式：一、有形商品的网上交易模式；二、数字化产品的网上交易模式。有形商品的网上交易模式，可以认为是传统交易形式的改变，并不影响交易的实质，即商品的转移，或者说是商品物理空间的变化。数字化产品的交易则是在虚拟空间上进行的，没有具体的物理载体，“从课税意义上讲，电子传输被认为是提供服务”。

　　电子商务两种交易模式的税收政策分析

　　面对网上交易行为，如何区分电子商务收入的类型以确定适用的税种呢？中国电子商务能否给予税收优惠以及给予优惠的范围如何确定呢？这些问题将是本文关注的焦点。

　　传统实物商品交易的电子化不会动摇课税原则。传统的商品交易，买卖双方是以签定契约的方式进行的，买卖双方处于一种面对面的状态，交易的主体比较明确。那么以电子商务方式进行的商品交易会是如何呢？首先我们来分析交易主体，从电子商务的交易方式看，无论B TO B、B TO C还是C TO C，其交易关系最终仍然是依赖有形的实物建立起来的，交易主体并没有因电子交易而模糊，只是交易的方式有所改变，就象邮购方式，不足以动摇课税基础一样，传统的商品交易转为网上交易并不改变课税基础，因而传统的商品交易在网上进行时，必须课税。这已形成国际的共识，不会动摇现行的税收原则。

　　数字化商品交易的跨地域性对地方政府课税的影响。网络为服务贸易提供了更为简捷的途径，大大缩小了服务的接受者与提供者的距离，同时服务的时间范围也大大增长，甚至全日均可进行。网上服务的跨地域性使网上服务与传统的服务方式产生了较大的差别，传统的服务由于受到地域的限制，仅限于一定的空间范围，但网上的服务将是全球的，只要网络覆盖的地方，服务就可以延伸到。传统服务的相对局限性，决定了服务提供者的收入来源是有限的，而网上服务将会使服务提供音的收入来源大大拓宽，在这种条件下我们来看课税带来的效应，我们知道地方政府的课税对象主要是服务贸易，其原因在于服务贸易的局限性所致，地方筹集的税收收入的主要作用是服务于地方性的公共商品，这种对服务贸易课征的地方税与对当地居民的服务构成了一种对称性，但网上服务贸易的跨地域性使这种地方税的课征失去了根据，因而网上服务贸易可能会动摇地方政府征税的基础，甚至改变地方政府的课税范围，如果仍按以前的课税原则，地方政府继续对网上服务进行课税，则会引起地方政府对提供服务的站点资源进行争夺，影响服务贸易的流动和资源的优化配置。网络服务贸易的跨地域性对传统课税方式的影响，也会使中央与地方的财政关系作一些必要的调整。在统一市场原则下，考虑中央与地方以及地区与地区之间的财政关系，也应是制定当前电子商务下税收政策的出发点。

　　网上数字化产品交易征税在中国现行税制下将会遇到如下的问题：税种的适用性问题。网上数字化产品交易适用何种税将是首先遇到的问题，有人基于网上交易的服务性特点，认为应缴纳营业税。在现行电子商务的税收政策没有明确的情况下，实际上部分网络公司的确在交纳营业税，如以B TO B模式经营的网络公司就网上交易收取的佣金，就交纳营业税。如比较有名的“8848”网站就是根据《营业税暂行条例》的规定对收取的佣金收入缴纳营业税的。佣金收入缴纳营业税的判断在现行税制下显然是可行的。但仍会对税收的征管带来直接的问题，如商品交易通过佣金的方式回避交纳增值税，增值税与营业税税负的差异可能促使这些公司避重就轻，来减轻税负。因而，对佣金收入征收营业税未必是一个好的政策。问题还在于数字化产品的在线交易交纳营业税还会带来税负的不公平，如以有形状态存在的软件产品、CD唱片、可视光碟、书籍等在现行税制下无论“网上订购”还是到“场所”购买，在现行税制下都要缴纳增值税，如果变成“网上订购并下载的数字化产品”，就适用营业税的话，同质的产品其税负将会不同，显然有违税收公平的原则。“网上交易”能并存两种不同的税制吗？营业税与增值税能在“网上并存”吗？如果并存，将首先要划分两者的适用范围。以何种原则进行划分呢？上述我们已经论述了传统增值税与营业税划分征收范围的重要依据之一，就是“税收来源”与“税收运用”在区域的对称性问题，网上交易与服务无疑影响了其对称性；另外“网上交易”带来的税基流动性和“网上交易性质的划分”可能引起的地区与地区、国税与地税“税收管辖权”的冲突，适用“两种税制”的设想显然会增加税收管理的成本。网上交易的“单一税制”应是必然的选择。

　　国内税收管辖权的协调问题。国内税收管辖权如何对网上交易进行协调呢？如“网上交易”可能会造成注册地、发货地和结算地处于不同的地区，根据现行增值税的税收管辖权看，货物的起运地或应税劳务的提供地是增值税纳税的地点。纳税人应向货物的发运地所在的税务机关申报缴纳税款，如在北京注册的从事电子商务的公司，其发货地在广州或上海，在深圳的消费者可以访问其网址向该公司订购电脑，该消费者通过深圳的网上银行支付贷款，这笔收入应在何地交纳增值税呢？可假设几种情况：（1）加该公司在广州设立分支机构并被税务机关认定为增值税的纳税人，广州分支机构（可假设为商品配送中心）可能要负有交纳增值税的义务，但实际上该公司并没有实际的销售收入，其无法履行缴纳的增值税的义务，广州的税务机关征收增值税显然欠妥；（2）该公司不在广州设立分支机构仅租赁或设立存货的仓库，仓库管理人员根据定单发货，这可能造成事实上的不履行缴纳增值税的义务。（3）在北京注册的公司是否要缴增值税呢？从现行的规定看，至少北京的公司能核算应缴纳的增值税税额，如北京的公司向深圳的消费者开具了发票并收取了商品贷款。但通过网上订购这种方式，广州的消费者也能在当地购到所需的货物，而把款项支付给在北京的公司，如果在北京交纳增值税，将意味着部分财政收入向北京转移，地方利益的驱动将会引起税收管辖权的冲突，即广州与北京都不会放弃其财政利益而对同一笔交易课税。上述的例子反映了“网上订购有形产品”可能带来的税收管辖权冲突问题。增值税收入的共享性为解决国内税收管辖权的冲突增加了困难。这一困难无法依靠增值税税制自身来解决，但从降低课税成本的角度看可参照企业所得税的课税办法，按核算地标准来确认增值税的纳税人，同时强化各地税务机关的法律责任，由于电子商务交易的跨地域性，要求各地的税务机关必须通力协作，如纳税人情报资料的交换、询证等，当然可借助网络工具降低合作的成本，提高工作效率。但现行法律上仍末明确在税收征管协作方面各地税务部门所应承担的法律义务和责任。随着电子商务化迅速发展这一问题将会日益突出。

　　网上数字化商品的交易在中国可以免税吗？回顾94年的税制改革和分税制财政关系的建立，我们可以看到中央与地方的财政关系对税收制度的依赖性大大增强，无论税种的设立和课税范围的调整均会触动中央与地方的财政关系，因而在电子商务这种新的交易方式所导致的市场概念革新，使税收政策的制定必须重新定位。这一点是我国与西方发达国家在电子商务下制定税收政策不同之处。我们不可能照搬国外的做法，比如美国已对外宣布电子商务交易中的服务贸易免征税款。中国可以免征税款吗？如不考虑征税技术上的困难，仅从政策层面上讲，免征税款无疑会促进电子商务的发展，同时也意味着政府要丧失部分财政利益，无论中央或地方均会遇到同样的问题。有必要考虑的问题是电子商务的服务贸易免税所造成的财政冲击，能否超出我们现有财政的承受能力？另外，从国与国的税收关系看，象以美国为代表的电子商务发达的国家，是电子商务服务贸易或产品的提供国，其免税政策无疑会大大增加其数字产品和服务的出口竞争力，而以中国为代表的发展中国家，如同样实施免税政策其后果将不仅是中国政府财政利益的受损，而且对处于发展初期的中国电子商务也会带来不可避免的冲击，特别在中国加入WTO后，将更为明显。另外发达国家在考虑课税政策时，一般不主张开征新税种，原来的税收原则仍适用于电子商务。但发达国家的税收制度以直接税为主体，其不会对电子商务中的服务贸易产生直接影响。这一点使发达国家与发展中国家在制定税收政策考虑的侧重点会存在差异，发达国家更多关注税收属人原则在电子商务中的运用，如“常设机构”等概念的认定，但以流转税为主体的发展中国家，更多关注征税造成的扭曲问题，如中国现行税收制度的转型，其中包括增值税与营业税在电子商务中的适用性问题。中国94年的税制改革采用外购扣税法的增值税制度，无疑是较大的进步，增值税制度更符合市场法则，减轻了原有课税制度的扭曲性，但由于税收制度过多服务于中国分权化改革的中央财政需要，税制转型不彻底，扭曲依然存在。因而中国在推行市场化改革的进程中，再一次对税制进行改革应是题中之义。这无疑是选择电子商务税收政策的机会，换句话，电子商务下的税收政策的制定应和税制改革同时进行。

　　制定电子商务税收政策的总体思路

　　电子商务具有跨地域性特点，带来了税基的流动性。市场统一性的原则，要求当前的税制必须进一步改革，本文就电子商务的税制改革提出如下的思路：

　　1.为减少税收对电子商务交易的扭曲，可考虑扩大增值税的课税范围，对网上交易的数字产品征收增值税使其与传统有形产品享有同样的税收待遇，避免不必要的税收扭曲，这是当前急需明确的。对网上进行的服务贸易，考虑征收增值税，原因在于征收增值税不仅有助于减轻重复课税的弊端，而且有助于服务贸易的流动，并可减少地方政府出于财政利益考虑而对网上服务贸易的干扰。

　　2.完成增值税的转型。将网上交易的数字化产品纳入增值税的课税范围就必须完成增值税的转型，当前的生产型增值税不彻底转为消费型的增值税，纳税人的税收负担则会大大加重，结果不利于电子商务的发展。扩大增值税的抵扣范围，一方面可减少现有增值税重复征税的弊端，另一方面有利于实现税收的公平。促进电子商务的发展。

　　3.为扶持电子商务的发展，应考虑使用必要的税收优惠政策。如可对与有形货物交易无关联的网上服务或数字产品的收入免征个人或企业所得税。并可考虑对网上服务或数字产品按优惠税率征收增值税。

　　4.为适应增值税改革的需要，中央与地方的分配关系应作必要的调整。增值税的地方分成比例可考虑给予提高，以减轻由于税制改革而造成的中央与地方财政关系的震荡。

　　5.继续完善地方税体系。现行地方税中营业税收入的比例过大，给增值税的改革增加了难度，因此只有改变现行营业税在地方税收比例过高状况，才能实现增值税的转型，除规范地方政府的收费行为进行费改税外，也可考虑设计新的税种，如有利于环保的绿税和社会保障税等。