企业所得税纳税人，顾名思义，就是承担企业所得税纳税义务的人。这里的人指的是法律上拟制的人，即取得收入的组织。从性质上看，包括但不限于企业。从组织形式上看，包括但不限于法人。新旧税法、内外资莫不如此。

　　不知为何，相关法律都并没有对纳税人进行学理上的定义，而是采取的正列举的方法。暂行条例第二条提出了“独立经济核算”的概念，并对内资企业所得税纳税人进行了列举。实施细则第四条对“独立经济核算”进行了阐释，即“指纳税人同时具备在银行开设结算账户，独立建立账簿、编制财务会计报表，独立计算盈亏等条件”，这也就是耳熟能详的“三个条件”。从会计核算有关的法律法规来分析，“独立”是用来形容“编制账簿”的，而不是“独立编制账簿”+“独立编制财务报表”。这是因为非法人分支机构没有自己独立财产，因此也就不能编制自己的资产负债表等等。反之，如果是后者的话，也就与现行的法人所得税相去无多了。但是遗憾的是，从没有相关文件对此予以明确。

　　由于纳税人的定义涉及到纳税义务的承担以及税源的问题，《国家税务总局关于如何认定企业所得税纳税义务人的批复》（国税函「1998」676号）进一步明确，“按有关法律、法规规定应该实行独立经济核算，但未进行独立经济核算的，虽不同时具备税法规定的独立经济核算三个条件，也应当认定为企业所得税纳税义务人。”

　　在实务中，很多同志将“应该实行独立经济核算”理解为“能够实行独立经济核算”，近年来较为突出的是将外地房地产企业在本地设立的分支机构一律认定为独立纳税人要求就地纳税。其实，这是对政策的误读。

　　从语义解释的角度分析，应该强调的是一种义务，而实例中强调的是一种客观所具备的能力，显然相去甚远。毫无疑问，企业作为经济组织应该准确核算，但准确核算并不能等同于独立核算。前者是从企业核算的水平上对企业的核算方式予以界定，后者是从形式上对企业的核算方式予以界定。我们决不能想当然的认为凡是有条件独立核算的企业都应当实行独立经济核算。否则很难想象在现在科学技术如此发达、专业人士比比皆是的形式下，还有企业不能准确核算。即便自身不具备独立核算的能力，也可以委托中介机构。

　　《批复》的规定是对条例、细则规定的补充。适用的对象是“按有关法律、法规规定应该实行独立经济核算，但未进行独立经济核算的企业或组织”。根据《民法通则》、《公司法》等有关规定，只有法人“应该实行独立经济核算”，这与法人以自己的财产独立承相应的法律责任是分不开的。除此之外，就笔者阅读所能及的范围，只有《事业单位登记管理暂行条例》（中华人民共和国国务院令第252号）和外资企业法有相关规定。前者第二条第二款规定，“事业单位依法举办的营利性经营组织，必须实行独立核算，依照国家有关公司、企业等经营组织的法律、法规登记管理。”后者第十四条规定，“外资企业必须在中国境内设置会计账簿，进行独立核算，按照规定报送会计报表，并接受财政税务机关的监督。”

　　问题在于，如果不具备三个条件，难道就不是企业所得税的纳税人？显然不是的。最明显的例子就是，核定征收的企业连日常会计核算都不能准确进行，报表之类即使有也是空中楼阁。但这并不能使它免于纳税义务。实际上，绝大部分行业实行核定征收的企业，税负要高于查账征收。当然，这与总局的政策取向有关。

　　事实上，企业只要取得收入，就是企业所得税的纳税人。不论是否办理税务登记，不论取得的是否免税收入。而是否符合三个条件只是解决该纳税人如果是没有实行独立核算核算的分支机构，是由其总公司缴纳还是由其自身就地缴纳的问题，这里姑且称之为“缴纳方式”。当然，如果不是分支机构，则无论核算水平如何只能就地缴纳。

　　关于这个观点，在总局的相关文件中可以找到正反两方面的佐证。总局在历次关于汇总（合并）缴纳企业所得税问题的文件中，都反复强调汇总（合并）的成员企业首先是独立纳税人，必须在当地办理申报。另一方面，《国家税务总局关于规范汇总合并缴纳企业所得税范围的通知》（国税函[2006]48号）第三条中首次明确规定，非独立核算分支机构按照《中华人民共和国企业所得税暂行条例》及其实施细则的有关规定，由核算地统一纳税。《国家税务总局关于缴纳企业所得税的新办企业认定标准执行口径等问题的补充通知》（国税发[2006]103号）也规定，现有企业新设立的不具有法人资格的分支机构，不论其货币投资占了多大比例，均不得作为新办企业，其所得税的征收管理机关视现有企业的主管税务机关确定，其中，不具备独立核算条件的，由现有企业的主管税务机关负责征收管理。

　　这两者之间最显著的区别在于，前者需要而且只能由国家税务总局批准，而后者不需要。最典型的例子就是，金融企业的县级机构原来可能符合三个条件，作为成员企业监管，而现在可能由于内部核算体制改革改为报账制，就不需要在就地申报而应当由市一级机构统一申报，也就是不属于成员企业的范畴。

　　在分析了两者之间的区别后，原有政策还有不能自圆其说的其他问题。既然作为独立纳税人，就应当独立承担相关法规所规定的权利和义务，实体上主要指暂行条例及其实施细则，程序上主要指征管法等等。问题在于，享受权利时比如独立核算的分支机构完全可以自行申请享受减免税的优惠，而履行义务以及不能履行义务可能引起的法律责任的承担往往是需要一定的经济基础的。非法人分支机构的独立纳税人如果有亏损，只能自行弥补，不能由其总公司弥补。但是，如果非法人分支机构有欠税，是不是也仅以该机构所经营（注意：不是拥有）的财产为限呢？如果该非法人分支机构有偷税行为，又如何处理呢？欠税、偷税的最终得益的还是作为整体意义上的企业而不是分支机构。更有甚者，如果偷税行为已经触犯刑法，需要处理相关责任人时又如何处置呢？

　　新税法实行法人所得税就基本解决了这个问题，即以该法人所拥有的全部资产独立承担，法人代表应当依法承担相应的责任。而现行相关政策解说法人所得税的必要性时，往往局限于“为了避免双重征税，而忽略了这一点，显然失之狭隘。

　　需要指出的是，新税法实行法人所得税，也是指同一法人的分支机构应当统一计算应纳税额，而不是坊间流传的只有法人才承担纳税义务这样一种似是而非的理解。其实无论是内外资、还是新旧法，都不可能只对法人征税。当下，虽说由于全民经商的热潮以及政策宽松乃至鼓励，公司制企业遍地开花，但也还有很多非法人的企业。

　　另一个常见的误区是，非居民企业在境内的设立的分支机构，符合一定条件时也是企业所得税的纳税人。其实，根据新税法第一条、第二条、第三条的行文，应当是符合条件的非居民企业是企业所得税法规定的纳税人，而不是其在境内设立的分支机构。否则，不能解释非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，仍应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税的规定。相反，如果非居民企业在境内的分支机构未按税法规定履行相关义务，应当是该非居民企业承担相应的法律责任。有同志很难接受一个非居民企业是中国企业所得税纳税人的观点。其实，对照个人所得税的相关规定，应该是不难理解的。反之，如果按照某些观点的理解，存在不是纳税人却承担纳税义务的情形，那么，征管法的相关规定应如何适用呢？当然，也许立法原意如此，但是在抛弃公布于众的法律文本所可能具有的意义，而去追寻所谓立法愿意，显然是不合适的。

　　如前所述，在原有政策下，独立纳税人实际解决的是缴纳方式的问题，即符合三个条件的应当就地纳税，另有规定的除外。另有规定主要是指“汇总（合并）纳税”，这其实是一种税收上的扶持政策。在原有政策中，总局对“汇总纳税”、“合并纳税”总是不加区别的加以使用，以汇总（合并）的词组形式出现。但在新税法中，“汇总缴纳”与“合并缴纳”是不同含义的两种情形，前者主要包括新税法第十七条规定的境内境外的汇总，第五十条规定的境内设立的不具有法人资格的营业机构的汇总，第五十一条规定的非居民企业在中国境内设立两个或者两个以上机构、场所由其主要营业机构的汇总三种情形。而合并纳税用来专指两个法人企业之间的合并纳税的情形，根据新税法第五十二条的规定，需要经过国务院批准。