——从美国免税区主张处处碰壁说起

　　美国在全球电子商务中占绝对领先地位，因而对电子商务交易的征税十分重视。克林顿政府大力呼吁把电子商务领域建成免税区，并在1997年7月1日发表的《全球商业架构》（Framework for Global Electronic Commerce）报告中，对电子商务的征税提出以下原则：

　　（1）不扭曲或阻碍电子商务的发展；

　　（2）简易、透明，不增加网络交易的成本或保存记录的负担；

　　（3）符合美国与国际社会的现行税收制度，不开征新税；

　　（4）跨国交易的货物和劳务免征关税。

　　上述主张的实质是：

　　（1）对电子商务的征税越宽越好，包括免征各税和放宽征管；

　　（2）坚持使用现行税制，以抵制拟议中的“毕特税”（Bit Tax，即按电子转输的数量单位——毕特计征）。

　　众所周知，美国电子商务交易的顾客遍布全球，如果全世界对此项交易免税，美国不是成了最大的赢家吗？然而该国上述主张大都受到国内外有关各界的强烈反对和质疑，几乎到了处处碰壁的地步。

　　一、美国地方政府强烈反对免征销售税

　　因为此税是目前美国各州的重要税源，占州一级税收比重20％－35％，最多的如田纳西州占46.1％，新墨西哥州占41.8％。于是，许多地方政府通过种种渠道，如通过全美州（市）长协会、全美郡县协会、全美都市联盟、州议会全国联合会等组织提出对电子商务必须征税的建议，拥有1800多个会员的全美郡县协会在1999年年会中要求国会立法，对网络交易与传统交易等同征税。

　　目前美国各州对电子商务的征税主张差异甚大，大致可分为三大类：

　　（1）主张对因特网连线（access to the internet）服务征税的只有康乃迪克、爱荷华等9个州（另外俄亥俄州主张只就商用连线征税），大多数州主张不征此税。

　　（2）主张对通过因特网销售商品的各州普遍征收销售税（除夏威夷州未作最终决定外）。

　　（3）对从互联网直接下载软件或信息，认为要征税的有亚拉巴马、亚利桑那等17个州；认为应给予免税的有阿肯色、加利福尼亚等16个州；认为只对下载软件征税，对下载信息免税的有伊利诺斯、印第安纳等8个州；认为对下载商用的征税、个人使用的免税的有俄亥俄州，而俄克拉何马州主张对此规定原则上免税，但若使用人把它编成手册则属于应税。

　　根据美国宪法规定精神，除联邦政府外，目前有约3万个地方政府拥有决定征税的权力。为了防止地方政府阻扰电子商务税收战略决策，1997年，美国联邦立法部门率先提出《因特网免税法案》（Internet Tax Freedom Act ITFA），建议对电子商务暂停征税6年。由于地方政府的极力反对，该法案拖至1998年10月21日才勉强通过，而且把暂停征税时间缩短为3年。该法案还规定成立由19人组成的电子商务咨询委员会，负责进一步研究，并责成其于2000年4月向国会提出一项较完善的征税方案。

　　于是，该委员会于2000年3月20日在得克萨斯州召开会议，就一系列网络税收问题进行表决。会上，主张免税的代表认为，美国网络技术引发的新经济繁荣，主要原因之一是近年一直奉行网络贸易的免税政策。由于网络经济处于起步阶段，应该对其提供永久性免税，促进其充分发展。反对免税的代表认为，如对迅猛发展的电子商务免税，将眼睁睁地看着大量的税收流失。他们估计此项税收流失每年达200亿美元左右。两方代表各执己见，结果以11票赞成、1票反对、7票弃权通过了暂停征税期延长至2006年的方案。该方案还包括以下内容：

　　一是建议国会正式立法，加强美国和世贸组织（WTO）、经合组织（OECD）等国际组织及其成员国的协调与合作，继续寻求电子商务跨国交易中的零关税。

　　二是建议国会取消联邦对电信征收的特别消费税（此税征收逾百年，税率3％）。

　　三是永久性禁止地方政府对接入网络的服务征税。

　　四是在对电子商务的税收征管中，应切实保护消费者的隐私权。

　　五是鼓励公民积极参与网络经济，以此推动美国经济的全面腾飞。

　　二、欧盟成员国坚决反对免征增值税

　　美国更担心的是，国外政府对新兴的电子商务增加税负，因此不遗余力地向国际社会鼓吹其电子商务免税区主张。其中主要是通过欧盟（EU）、OECD、WTO和亚太经合组织（APEC）等国际组织，兜售其免税区方案，并力争达成多边协议。但其主张首先受到欧盟的抵制，由于欧盟15个成员国普遍实行增值税，1997年统计，此税占欧盟税收总收入平均约20％。上述国家认为，美国本身不实行增值税，而叫别国免征此税，显然是伪善的利己主张。

　　欧盟于1996年8月发表一项题为《为我们大众构建欧洲信息社会》的报告，其中针锋相对地提出开征“毕特税”的建议，理由是：

　　（一）经济形势发展的需要

　　因现行税制基于实物经济，应转向适应知识经济，死守现行税制是不可取的。

　　（二）限制信息污染的需要

　　因目前泛滥的电子邮件往往导致网络堵塞。

　　（三）公平税负的需要

　　全球知识经济呈集中化趋势，对网络经济免税只有利于极少数的富人，显然有失公平。

　　（四）财政的需要

　　可避免税收的大量流失。

　　然而“毕特税”本身也存在许多问题“，主要是：

　　（1）如果各国都对“毕特”征税，势必导致重复课征。

　　（2）以电子传输数量为基础的征税，势必限制电子网络的使用，从而抑制其发展。

　　（3）对国防、行政等公务使用的电子通讯公认不应征税，因而必须对传输的“毕特”区分应税和非税。其区分成本非常昂贵，甚至有可能发生此税的入不敷出。

　　（4）鉴于欧盟的电子经济远远落后于美国，若开征“毕特税”，更不利于与美竞争。由于上述原因，“毕特税”没有被欧盟采用。但他们不同意美国的免征增值税主张，并于1998年6月8日发表了《关于保护增值税收入和促进电子商务发展》的报告，认为不应把征收增值税和发展电子商务对立起来，而且为了控制此项税基流失，决定对成员国居民通过网络购进商品或劳务时，不论其供应者是欧盟网站或外国网站，一律征收20％的增值税，并由购买者负责扣缴。

　　目前“毕特税”的主张似乎已被打倒，但许多人认为，这只代表发达国家的意见，预测此项主张很可能东山再起。如2000年1月，联合国发表的《1999年人权发展报告》中认为，鉴于全球信息经济的发展，发达国家和发展中国家的差距日益扩大，建议各国开征“毕特税”。据测算，如果每100电子邮件征1美分，每年可征税700亿美元。可以此资助不发达国家。

　　三、OECD对免税区的实质性主

　　OECD于1997年在芬兰的土尔库、1998年在加拿大的握太华先后召开部长会议，讨论电子商务的税收问题。前一会议以《电子商务对税收征纳双方的挑战》为题开展研究，并达成以下共识：

　　（1）任何征税主张，都应坚持中性原则，保证税负公平，不重复征税并避免加重遵行成本。

　　（2）目前尽量使用现行税制。不开征新税，包括“毕特”税。

　　（3）解决税收管理问题比税收政策问题更加迫切。

　　（4）充分考虑企业界意见。

　　（5）国际合作至关重要。

　　（6）税收不应妨碍电子商务的发展，但后者也不能因此侵蚀税基和妨碍税收行政。

　　上述共识成为1998年渥太华会议讨论的基础。这个会议的参加者，除OECD成员国外，还有欧盟、美洲税收管理中心、英国税收征管协会等代表，实际上包含了官方、企业界、劳工等各界人士，在国际社会中具有十分广泛的代表性。其通过的决议对世界各国政府具有很大影响力。例如1999年5月，第9届亚太地区国家部长经济合作会议（APEC）通过了接受渥太华会议关于电子商务税收原则的决议。

　　渥太华会议对电子商务征税确定了几项原则：

　　一是以现行税制适用电子商务交易，不实行新税，包括“毕特税”。

　　二是组建一个电子商务的国际性机构，用以协调和指导国际电子商务税收问题。

　　三是加强电子商务税收信息的国际交流，但避免增加纳税人的不当负担。

　　四是充分听取其他国家和私营企业者意见。

　　五是对电子商务跨国交易的消费税（主要是VAT）实行消费地征税原则，即消费地的国家政府拥有征收权。另外，对数字化产品征收增值税时不作为商品，应作为劳务课征。对企业从国外购进劳务和无形产品，实行逆向征收增值税（reverse charge），由购买者自核自缴。以保护国内供应者的竞争力。

　　六是OECD的税收协定范本可适用于电子商务的跨国交易，但该范本及其《注释》应视需要予以修改。主要修改内容是：

　　（1）对常设机构（PE）及其所得归属加以明确界定。

　　（2）对无形资产、特许权使用费、劳务、数字化产品等的收入性质加以明确区分，以便适用不同税率。

　　七是在税收征管方面：

　　（1）力求对从事电子商务的企业采用传统的认证（Identification）制度，开发国际间可接受的认证准则。数字签章应认定为可接受的一项证据。

　　（2）制定国际通用的信息标准，如电磁记录方法、记录格式和保存时间等。

　　（3）对从事电子商务的纳税人，应同传统商务纳税人一样向税务机关提供应税资料和证明，但采用方法可以不同。

　　渥太华会议建议提出后至今，国际社会对电子商务的征税研究仍在继续。例如1999年1月，OEGD成立了5个技术咨询小组（TAGs），分别对电子商务的付款性质、企业利润、消费税（增值税）、技术与专业资料评估等进行研究。1999年10月12－13日，OECD在巴黎举办电子商务论坛，对电子商务的有关问题进行进一步讨论。

　　OECD为了对其税收协定范本第五条常设机构（PE）《注释》进行修改，建立了专门机构，其中的第一工作组提出了方案。1999年12月30日，由INTEL、IBM、微软公司和普华、库柏会计公司等代表组成的电子商务税收研究小组（ECTSG），对该方案提出意见。2000年3月3日，上述工作组又发表了对该方案的修改稿，公开征求意见，以便在同年9月召开的一次会议中获得最终通过。

　　四、发展中国家对免税区主张存有戒心

　　目前，发展中国家的电子商务交易也在飞速发展。据新加坡、印度、巴西、马来西亚等国家（地区）报道，此项交易也使现行税制面临严重挑战，然而至今他们对电子商务交易如何征税大都未作出法律决定。主要原因是此项征税的问题集中于跨国交易，涉及税收利益的国际分配，在国际间对此项征税未达成共识。目前，他们都抱观望态度。

　　不过许多迹象表明，发展中国家对美国的免税区主张存有戒心。因为这项主张对发展中国家来说意味着大幅缩小税基，增加税收流失，削弱其财政实力，从而进一步扩大南北经济实力差距。所有发展中国家无一表示对电子商务交易免征销售税（增值税）。值得重视的是，印度政府于1999年4月28日作出一项决定：对在境外使用计算机系统，而由印度公司向美国公司支付的款项，均视为来源于印度的特许权使用费并在印度征收预提税，此项决定是对美国免税区主张的一个坚决否定。许多西方税收专家认为，如果此项决定成为国际惯例，则电子商务将大大增加税负。从而不利于电子技术的进一步发展。

　　另一方面，美国主张免征各税和放宽征管的实质性部分，几乎均被否定。表现在：

　　（1）由于多数国家反对，美国在1998年渥太华会议中被迫放弃免征增值税主张，但提出以不实行“毕特税”为条件，以保留其面子。鉴于国外对电子商务交易普遍征收增值税，美国各州的销售税免税期（2006年止）满后，预计不会继续免税。

　　（2）关于免征关税。电子商务的跨国交易多属无形商品，一般不通过海关检验。目前，有些国家尤其是发展中国家，对是否免征关税抱无所谓态度。因此，APEC会议通过了美国的免征关税方案。然而，在渥太华会议上许多代表认为，当前关税税法的征收对象以有形货物为准，随着电子商务发展，货物无形化逐渐增多，货物的定义也随之不断变动，在此项定义不稳定情况下贸然决定一律免征关税是不安的。这种态度对已经接受免征关税的APEC成员产生影响。

　　（3）对网站或服务器是否界定为常设机构（PE）而决定征免税的政策。美国财政部建议，网站或服务器用于储存数据，其用途类似仓库，符合OECD协定范本第5条规定的“预备性”、“辅助性”经营性质，不能解释为PE.然而，OECD对此不表示支持，1999年OECD税收协定修改草案中的结论是，在某些情况下，服务器可能构成PE；1998年OECD渥太华会议中，澳大利亚报告认为，设立服务器或网址，有固定的时间和地点，并可以经营业务的可视为PE，加拿大1998年的电子税收管理报告认为，服务器和网站是否视为PE，应分析具体情况逐案确定。

　　（4）美国对电子商务放宽税收征管的主张，也不受欢迎。美国国内收入局（IRS）1999年在税收管理规程22条和133条分别规定：（A）允许纳税人在满足电子存储系统记录的规定要求下，将原始电脑化记录和硬件拷贝销毁。（B）从事电子数据交换经营的公司，在规定条件下无需保存原始凭证。对上述规定，许多国家持否定态度。如加拿大关税和税务署（CCAR）1998年10月5日规定，关于电子商务记录及账簿应保存原始凭证，如销货发票、购货发票、现金登记收据、正式书面合同、交货单、送货单、汇票、支票、银行对账单等，违者CCAR有权通过各种技术手段核定其应税所得。

　　五、对我国电子商务税收的建议

　　目前，我国电子商务正在突飞猛进地发展，现行税制在应对电子商务中出现的新情况、新问题时产生的矛盾也在日益显露出来，制定电子商务税收政策已迫在眉睫。参照国外对电子商务的种种征税主张，对我国的此项税收决策原则提出如下意见：

　　一是目前先以现行税制应对电子商务（对不适应实际情况的规定加以修改），以利于保持税制稳定，但不必承诺不开征新税，以免在制定政策中陷入被动，因为“新税”的概念很模糊。

　　二是制定的政策一般应考虑其长期性、整体性和科学性，应结合电子商务和科技发展前景来制定，避免今后频繁变动。

　　三是税收征管的重要性不亚于税收政策。征管办法的制订，应以可操作为前提，也应防止过于烦琐，以免加重税收成本。

　　四是坚持国家税收主权，不轻易承诺免税。如对跨国网络交易的关税免征等。

　　五是在互利互惠基础上参加电子商务税收的国际协商，谋求在跨国交易中的税收协调。

　　六是制定电子商务税收资料的保密规定，这点是我国税法中向来忽视的问题。