随着国际经济的发展，跨国贸易活动越来越复杂，竞争日趋激烈，据报道，近年国际贸易额连年以高于全世界国民生产总值增幅2—3倍的速度增长。为提高竞争能力，谋求最大的经济利益，跨国纳税人的国际避税活动也越来越多样化，给各国经济带来损失。为维护国家的财权利益，保护税源，各西方发达国家针对国际避税的一些主要途径，如利用避税港避税等，制定出一系列避税税制，有效地打击了国际避税活动。反避税税制并非是一种专门的税制，而是完善的税收制度体系中的特殊组成部分，是政府制定出来专门对付一些主要的避税方法的措施的制度化和法律化，以使税收征管有法可依。目前西方国家的反避税税制主要有避税港对策税制、转让定价税制、资本弱化税制以及防止滥用税收协定的措施等。

　　一、避税港对策税制

　　避税港又称避税地，指那些不课征或低税率课征所得税和财产税以及向非居民提供特殊税收优惠的国家和地区。这些国家和地区由于实行特殊的税收政策，给跨国纳税人减轻税收负担提供了场所和机会，成为国际避税活动的中心。跨国纳税人往往在避税港设立受控公司，开展中介业务，并利用有关国家延期纳税的规定，使之成为利润积累和转运中心，达到推延和逃避母公司居住国税收，减轻税收负担的目的。为了防范和打击跨国纳税人的这种避税行为，美国于1962年制定了避税港对策税制。随之各西方国家纷纷效仿，1972年德国、1976年新西兰、1978年日本、1980年法国和加拿大、1984年英国、1990年澳大利亚、1994年西班牙等都建立起避税港对策税制。这些国家的避税港对策税制的框架基本相同，主要包括以下内容：

　　（一）明确税法适用的避税港：对于避税港，各国有不同的判定方法，有的国家采取列举方法，直接列举出避税港的“黑名单”，如美国列举的避税港有39个，德国列举的避税港有31个，澳大利亚列举的避税地则只有16个。而更多的国家则以规定的税率为标准来判定避税港，如日本将法人税税率低于25%的国家和地区判定为避税港，英国这一标准为24 5%，巴西将所得税税率低于20%的国家和地区判定为避税港，法国则将税率低于本国税率1/3的国家和地区判定为避税港。

　　（二）明确税法适用的纳税人：即明确本国居民设立在避税港的受控外国公司适用避税港对策税制。这种受控关系一般以本国居民在国外公司的参股比例确定。一般以本国居民直接或间接拥有外国公司有表决权股票50%以上且每个本国股东直接或间接拥有外国公司有表决权股票至少10%为标准。

　　（三）明确税法适用的课税对象：为防止打击面过大，各国避税港对策税制均规定，适用避税港对策税制的所得，主要是来自受控外国公司的消极投资所得，如股息、利息所得、特许权使用费，而来自生产经营活动的积极投资所得则不包括在内。

　　（四）明确对税法适用对象的制约措施：在明确了上述税法适用对象后，各国税法均规定，对作为避税港公司的股东的本国居民法人或自然人，其在避税港公司按控股比例应取得的所得，不论是否以股息的形式汇回，一律计入其当年所得向居住国纳税。该部分所得相应已纳入外国税收可获抵免。美国更进一步规定，上述所得如果没有汇回国，则每个美国股东在该受控外国公司持有的股票基数，还要随视同分配股息相应增加，即一方面视同分配征税，一方面视同增加投资。当以后年度该利润实际分配汇回美国时，不再征税，并相应减少股票基数。

　　二、转让定价

　　税制转让定价是公司集团内部及有关联关系企业之间相互交易结算价格，是跨国纳税人用来进行国际避税的另一主要手段。跨国关联企业利用高于或低于正常交易价格的转让定价，大量转移利润，达到降低税负的目的，同样会影响有关国家的财政利益。为此，各国对转让定价避税问题也采取了措施。首先是美国于1968年制定了转让定价税制，经合发组织也对转让定价问题发表了一系列重要文件，其成员国纷纷制定转让定价税制，发展中国家则在进入20世纪90年代后也开始对转让定价问题重视起来，韩国、南非、巴西、墨西哥等分别自1995、1996、1997年对转让定价问题作出专项规定，内容详细，较发达国家有过之而无不及。各国转让定价税制主要有以下内容：

　　（一）关联企业的认定：转让定价税制一般只适用于跨国关联企业，不适用于一国国内的公司间交易，也不适用于个人。经合发范本和联合国范本对关联企业的认定有原则性的规定，凡符合下列两个条件之一者，构成关联企业：（1）缔约国一方企业直接或间接参与缔约国另一方企业的管理、控制或资本；（2）同一人直接或间接参与缔约国另一方企业的管理、控制或资本。在此基础上各国又有一些具体标准。1 资本所有权控制：即以企业间相互控股的比例来判定企业间是否具有关联关系。如瑞士、新加坡、新西兰规定一企业对另一企业控股达50%，则这两家企业为关联企业，挪威该标准为30%，美国、德国、西班牙等则为25%.2 经营管理权控制：即虽然控股未达到规定标准，但企业间相互控制管理达到一定程度，仍可被判定为关联企业。如一企业向另一企业借贷资金达总债务的50%；一企业的经理由另一企业委派；一企业的原材料供应或产品销售由另一企业控制；甚至一企业的实际管理者与另一企业的实际管理者有亲属关系等。

　　（二）转让定价的核定与调整：各国均要求关联企业间的转让定价的制定应遵循正常交易原则，即要求关联企业间的内部交易，应按照无关联企业之间业务往来的方式和条件进行定价和分配。如关联企业间的转让定价不同于正常交易价格，税务当局有权对其应税所得进行调整。调整的方法有以下两类：1 传统交易法：从比较交易项目的转让定价与正常交易价格入手，对不符合正常交易价格的转让定价进行调整，从而调整应税所得，具体有可比非受控法、转售价格法、成本加价法等。2 交易利润法：从比较利润入手，以正常的利润来体现正常交易原则，通过将不合理利润调整为合理利润，来调整应税所得。具体有利润分劈法、交易净利润法等。尽管调整方法有以上两种，但各国一致同意传统交易法优于交易利润法，而可比非受控法具有优先地位。只有在无法用正常交易价格对转让定价进行调整时，才可用交易利润法。

　　（三）事后调整与事前确认：传统的转让定价调整方法为事后调整，但由于时过境迁，难以取得充分的资料，使调整价格难以确认，以及对方关联企业若无相应调整易造成重复征税等问题，因而，预约定价制这种事前确认价格的方法得到重视。预约定价制要求纳税人事先将其同境外关联企业之间内部交易与财务收支往来所涉及的转让定价方法，向税务机关申请报告，经税务机关审定后，可作为计征所得税的会计核算依据，并免除事后税务机关对转让定价的

　　调整。预约评价制由美国于1991年首先实行，随之澳大利亚、加拿大、日本、西班牙、英国于1995年左右先后实行。预约定价制虽克服了事后调整的种种缺点，但其自身也由于在实施中涉及很多繁杂问题，执行难度也不小。据了解，美国从1991年到1997年，历时6年，累计仅完成113项预约定价协议。

　　（四）追溯期：由于转让定价的调整所需调查等工作时间很长，因此各国对纳税人应税所得更正和调整的追溯期也有所不同。如日本规定追溯期为6年，英国则无限期。

　　三、资本弱化税制

　　资本弱化指企业负债与权益的比率超过一定限额。企业特别是跨国关联企业间进行跨国融资，通过高举债、低投资，使资本弱化，以增加利息支出来转移应税所得，已成为国际避税的重要途径之一，引起许多西方国家的高度重视，1987年经合发组织推出《资本弱化政策》，1989年美国即制定了资本弱化税制，接着英国、法国、德国、日本、澳大利亚、加拿大等国也相继建立了自己的资本弱化税制。资本弱化税制已成为西方国家反避税税制的重要组织部份。发展中国家的印度于1991年，南非于1995年，韩国于1997年也各自制定了自己的资本弱化税制。资本弱化税制主要有以下内容：

　　（一）规定税法适用的关联企业。其基本内容与转让定价税制中的关联企业判定相似。

　　（二）规定税法适用的“债务与资产比率”。由于跨国公司是通过将投资作为贷款来虚增利息支出达到避税的目的，因此，各国均制定出“债务与资产比率”来加以限制，只是在比率上有所不同。如美国、韩国、南非、印度规定的债务与资产比率为1 5∶1，澳大利亚为2∶1，德国、日本、加拿大等国为3∶1，凡债务与资产比率超过以上标准视为资本弱化。有些国家还授权给税务部门，对可疑债务可重新定性。

　　（三）对超过比率的债务，各国均规定其利息支出不允许列支，并从税收角度视同权益，要求依法缴纳预提税。

　　除以上内容，西方国家的反避税税制还包括防止滥用税收协定的措施等，这些反避税税制与其它反避税的措施一起，有效防范和打击了国际避税行为。我国目前已制定出转让定价税制，即1998年由国家税务局正式颁发的《关联企业间业务往来税务管理规程》，其内容包括：关联关系认定及其业务往来的申报；关联企业间业务往来交易额的认定；调查对象的选择；调查审计的实施；企业举证和对举证的核实；调整方法的选用；税收调整的实施等。这是我国第一部较为完整全面的反避税税制，它为我国反避税工作的进一步规范化和法律化奠定了基础。相信随着财税体制改革的进一步深化以及与国际间交往的日益扩大，我国会借鉴西方国家的经验，建立、健全自己的避税港对策税制，资本弱化税制、防止滥用税收协定的措施等，与其它税收制度一起，形成科学严密的税收制度体系和高效运作征管体系，有力打击避税行为，最大限度地维护国家利益。