本文就台湾地区注册会计师对内部控制的评价的相关规定及做法作一介绍，目的在于能够对我国大陆地区注册会计师进行企业内部控制评价的相关规范之制定提供一些参考。

　　内部控制在企业的经营过程中起着非常重要的作用，许多国家和地区都从不同程度上对内部控制的设置以及对内部控制的评价提出了要求，其中最为典型的是美国审计鉴证准则(SSAE)第6号与台湾《公开发行公司建立内部控制实施要点》，要求企业对外界公众出具内部控制报告，并要求注册会计师对其进行审计，出具审计报告。本文就台湾地区的相关规定及做法作一介绍，目的在于能够对我国大陆注册会计师进行企业内部控制评价的相关规范之制定提供一些参考。
 
    按照台湾地区的《申请上市公司自行评估及会计师审查内部控制制度作业要点》的有关内容，会计师对内部控制进行审查，涉及到的规范条款包括以下几个方面：
 
　　内部控制的审查范围及审查期间 

    按照台湾地区的《申请上市公司自行评估及会计师审查内部控制制度作业要点》的有关内容，会计师审查的内部控制，其范围以与财务报道有关，及以与保障资产安全使资产不致在未经授权的情况下取得、使用及处分有关的内部控制制度为限。其中与保障资产安全使资产不致在未经授权的情况下取得、使用及处分有关的内部控制，主要是属于与营运有关的内部控制，也有些层面涉及到与财务报道或与法令遵循有关的内部控制。 

    按照台湾地区的《申请上市公司自行评估及会计师审查内部控制制度作业要点》的有关内容，会计师对内部控制的审查期间，应为与最近期经会计师签证的年度财务报表所涵盖的期间一致的一年；或最近期经会计师核阅(或签证)的半年度财务报表截止日前一年，二者应选择与应检送日期较近者。 

　　会计师对内部控制的审查准则 

    按照台湾地区的《申请上市公司自行评估及会计师审查内部控制制度作业要点》的有关内容，会计师对内部控制的审查准则包括： 

    1.一般准则。主要规定了会计师审查内部控制应具备的知识及训练、应有的公正及独立性、应有的职业谨慎等。2.外勤准则。主要规定了进行内部控制审查的规划、对助理人员的督导以及应获得对各组成要素形成意见时的足够的证据。3.报告准则。主要规定了内部控制审查报告所包括的内容，以及对内部控制所形成的几种审查意见形式。 

　　会计师对内部控制的审查程序 

    按照台湾地区的《申请上市公司自行评估及会计师审查内部控制制度作业要点》的有关内容，会计师对内部控制的审查程序包括： 

    1.规划。会计师在此阶段，主要应考虑各种诸如产业的性质、契约规定的内容、会计师的初步了解等因素来制定审查规划。2.取得对内部控制的了解。会计师对内部控制的了解是评估内部控制设计是否适当的基础。会计师应通过询问、检视书面文件及观察等方式来了解企业的内部控制。3.评估内部控制设计的适当性。会计师应通过评估企业内部控制整体能否达到某一目标，来评估内部控制设计的适当性，而不是某一特定内部控制活动是否失当。4.测试及评估内部控制执行的有效性。会计师应就内部控制执行过程，进行有关的测试，以归集与内部控制执行有关的充分适当的证据，以评估内部控制的有效性。 

　　会计师对内部控制的审查报告 

    按照台湾地区的《申请上市公司自行评估及会计师审查内部控制制度作业要点》，会计师在审查过程中，如果没有须强调的事项，会计师出具的内部控制审查报告分为以下几种类型： 

    1.无保留意见(I)。当符合下列条件时，会计师可以出具无保留意见(I)的审查报告：
 
    (1)与财务报道有关的内部控制，以及与保障资产安全使资产不致在未经授权的情况下取得、使用及处分有关的内部控制制度，无重大缺失。(2)管理阶层针对与财务报道有关的内部控制，以及与保障资产安全使资产不致在未经授权的情况下取得、使用及处分有关的内部控制提出声明。(3)管理阶层针对内部控制设计具有适当性及执行具有有效性提出声明。(4)管理阶层的声明是允当的。(5)会计师已经依据上述作业要点中的审查准则进行审查，并已经归集到足够的证据。(6)没有须强调的事项。 

    上述条件主要强调了会计师执行的审查程序、审查结论以及管理当局的声明书。 

    2.无保留意见(II)。当符合下列条件时，会计师应出具无保留意见(II)的审查报告：
 
    (1)与财务报道有关的内部控制，或与保障资产安全使资产不致在未经授权的情况下取得、使用及处分有关的内部控制，有重大缺失。(2)其他条件同上述的(2)—(6)。 

    3.否定意见。当符合下列条件时，会计师应当出具否定意见的审查报告： 

    (1)与财务报道有关的内部控制，或与保障资产安全使资产不致在未经授权的情况下取得、使用及处分有关的内部控制，有重大缺失。(2)管理阶层的声明未指出上述重大缺失，致使管理阶层的声明不允当。(3)管理阶层针对内部控制设计具有适当性及执行具有有效性提出声明。(4)会计师已经依据上述作业要点中的审查准则进行审查，并已经归集到足够的证据。(5)没有须强调的事项。 

    4.保留意见。当符合下列条件时，会计师应出具保留意见的审查报告： 

    (1)会计师的审查范围受到限制，证据不足，故会计师不知道某种与财务报道有关的内部控制，以及与保障资产安全使资产不致在未经授权的情况下取得、使用及处分有关的内部控制，是否有重大缺失，也不知道被审查的公开发行公司的声明是否全面允当。(2)会计师未执行的审查程序，尚未重大到令会计师须对全部与财务报道有关的内部控制，及与保障资产安全使资产不致在未经授权的情况下取得、使用及处分有关的内部控制，出具无法表示意见的程序，换言之，会计师所归集到的证据就整体而言，属于足够，但就该特定部分而言，则有不足。(3)管理阶层针对内部控制设计具有适当性及执行具有有效性提出声明。(4)没有须强调的事项。 

    5.无法表示意见。当符合下列条件时，会计师应当出具无法表示意见的审查报告： 

    (1)会计师审查范围受到限制，致使证据不足。(2)证据不足的程序已经大到会计师根本不知道某种与财务报道有关的内部控制，及与保障资产安全使资产不致在未经授权的情况下取得、使用及处分有关的内部控制，是否有重大缺失，换言之，已经严重到不知道管理阶层的声明是否为允当，致使须出具无法表示意见的程度。(3)管理阶层针对内部控制设计具有适当性及执行具有有效性提出声明。(4)没有须强调的事项。 

    如果有须强调的事项，如利用其他会计师的工作、发生重大期后事项、被审查者发表的其他资讯与其所发表的内部控制报告书不一致等须强调的重大事项，会计师的审查报告必须以单独的一段文字加以强调。