1 必要性

　　1.1 在市场经济体制下，低成本战略和产品差异化战略是两种基本竞争战略。煤炭企业的产品质量主要由地质条件决定，是先天性的，无法实施产品差异化战略，只有加强成本管理，实施低成本战略，才能在激烈的市场竞争中立于不败之地。目前，我国煤炭企业成本核算采用的是以最终产品为惟一对象的品种法，这种方法在成本控制方面存在以下三个问题：

　　①成本控制和管理只停留在产品这一层次上，没有深入到每一个作业层次，不能为企业进行作业分析及时提供准确的信息，更谈不上作业管理从而在深度和广度上影响了成本控制和管理的效果。

　　②因为在成本计算过程中将全部成本按成本项目归类，使最终计算出的成本高低受到各种因素制约，所以无法确定责任者。有的企业虽也实行了成本指标分解，但考核的只是实物量指标；即使考核价值量指标，也只是一种账外核算。成本控制缺乏系统性和连续性，无法真正实施成本管理责任制。

　　③成本控制力度不够。煤炭企业长期受生产型组织管理机构的制约和影响，成本意识不强、成本控制力度不够，主要表现在：进行成本控制的人员、部门单一；成本控制的范围局限于生产过程；成本控制手段、方法落后；技术与经济隔离等。可见，加强和改善成本控制，是当前煤炭工业的一项紧迫任务。为此，煤炭企业应该结合其生产的特点和经营管理实际，运用现代管理理论和方法，不断进行创新和实践，尽快建立起一种行之有效的成本管理和控制方法，以提高我国煤炭工业的整体管理水平。

　　1. 2 煤炭企业成本管理和成本控制手段、方法与国外先进的管理方式还有差距，成本控制的行为和效益还有一定的空间。虽然采取了一些硬性的成本控制指标约束方法；但规划与预算指标的不科学、不公正，严重影响了各级经营者的管理积极性，阻碍了进一步降低成本、提高效益的经营实践。因此，有必要继续深化成本控制理论研究，突破关键技术难关，尽快应用于煤炭经营管理的实际，充分调动各级经营管理人员的积极性和主动性，发挥各级管理人员的能动性和创造性，把煤炭成本控制和成本管理提高到一个新的水平，这对提高煤炭的整体竞争能力有着重要意义。

　　1.3 传统成本管理以产品为中心，难以落实作业的成本责任，不利于建立企业生产经营全过程的责任制。传统成本管理难以对作业的效绩进行评价，不但不利于资源消耗的监督和节约，而且也难以建立激励与约束相结合的经营机制。传统成本管理注重投产后的成本管理，忽视了产品开发、设计阶段成本的管理，而产品60%～80%的成本在设计阶段就已经确定下来了。要从根本上解决传统成本管理存在的问题，最有效的方法应是进行成本管理的创新，即通过建立作业成本管理新体系，以进一步改革和完善成本管理。作业成本管理能有效地降低产品成本，提高企业盈利能力，使企业成本管理的重点落在作业的管理上，使成本管理得以深化。

　　作业成本管理与当前存在的其他成本管理思想并不冲突，各种成本管理思想都是相互结合、有机联系的。对作业成本进行研究，在为当前管理提供必要支持的同时，也为煤炭企业未来企业资源计划(ERP)管理系统的实施、适时生产系统(JIT)和全面质量管理体系(TQC)的实施等，储备成本管理技术。

　　2 适应性

　　与传统成本法相比，无论是成本核算信息的准确性、成本管理的有效性，还是对企业整体管理水平的促进作用，作业成本法都胜过传统成本法一筹。将更多的成本划分为直接成本，计算出的产品成本也将更加准确。那么对于这个科学的、有效的、合理的、能让企业在竞争中充满活力的成本方法，对于煤炭企业是否适用呢？

　　2.1 从西方国家应用作业成本法的经验来看，作业成本法适用于具备下列条件的企业：①间接费用占全部制造成本的比重较高；②管理当局对传统成本计算系统提供信息的准确程度不满意；③生产经营活动十分复杂；④产品品种结构十分复杂；⑤产品生产工艺复杂多变，经常发生调整准备成本；⑥经常调整生产作业，但很少相应调整会计核算系统；⑦企业拥有现代化的计算机和自动化设备；⑧较好地实施了适时生产系统(JIT)和全面质量管理体系(TQC)。煤炭企业的生产特点基本上能满足或接近这些条件。

　　2.2 作业成本法对于自动化程度高，且多品种生产的企业比较适用。煤炭企业因为产品品种单一，在成本计算过程中不需要将制造费用在各种产品之间进行分配，因此从成本计算角度看，采用作业成本法的意义不大，但从成本管理角度看，原煤生产过程可以分为掘进、回采、运输、提升、通风、排水等若干个环节，每个环节都要消耗一定量的资源，可以把每一个生产环节确定为一个成本中心，先按环节归集作业成本，实现作业成本的确认和计量，然后再把各环节的作业成本汇集到原(选)煤以计算最终产品成本，并在此基础上实现作业业绩的考核。因此，煤炭企业完全可以把作业成本法应用于成本核算和成本控制。

　　2.3 煤炭企业在生产过程中与一般制造业最大的一点区别是制造业的原材料构成产品的主体，而煤炭企业的主要材料虽然在生产过程中消耗，却不构成最终产品的实体。这一点决定了煤炭企业的成本核算不能简单套用制造业的方法。

　　3 可行性

　　3.1 作业成本法是在美国、英国、加拿大等国的先进制造企业中应用并有显著效果的，受到理论界和实务界的大力推崇。但它并不仅仅适用于先进制造企业，目前世界上许多先进的公司包括非制造业的金融保险业、商业零售及批发业、医疗卫生、财务公司等都有成功应用作业成本法的案例。作业成本法在煤炭企业的拓展正是其强大生命力的体现。

　　3.2 现代企业观认为，企业是一个为最终满足顾客需求而设计的一系列有密切联系的作业集合体。这个集合体由创造价值增值和非价值增值的两类作业组成，形成一条由此及彼、由内到外的作业链。例如，企业从市场调查开始，进行产品设计、采购原材料、生产准备、设备调整、正式生产、存货收发到市场营销的一系列作业，就形成了一条作业链。在这条作业链中，每进行一项作业，都要消耗一定的资源，同时形成一定的价值，因此作业链同时也表现为价值链。在企业的作业链中，前一项作业为后一项作业提供服务，满足后一项作业的需要，后一项作业是前一项作业的顾客，因而作业链同时又是一条顾客链。在这条顾客链中，前后作业的责任明确，前一项作业按后一项作业的需求来操作，每一项作业作为一个责任中心，有利于有效控制质量和成本，这样又形成了一条责任链。可见，企业是作业链、价值链、顾客链、责任链的有机统一体，作业就是企业管理的起点和核心。对于煤炭企业完全适应这种现代企业观，因此完全可以实行作业成本管理。

　　3.3 作业成本管理理念对于煤炭企业而言是一种有效的成本控制思想。作业成本管理的实施过程会使人更深入地了解，煤炭企业的成本结构。其目标不仅在于提供准确的产品成本信息，而且通过落实成本会提高管理报告、生产效率和成本控制的水平。从作业成本核算提供的数据中，可以找到创立煤炭企业竞争优势的金钥匙。低成本战略是中国煤炭企业应对入世挑战的重要措施，有效地成本控制与成本预测是低成本战略的重要组成部分。

　　3.4 在煤炭企业中实施以作业成本法为中心的成本管理新体系，有着十分重要的意义：①适应煤炭企业的生产方式；②有利于煤炭开发与生产成本的控制；③有利于改进煤炭产品及其勘探开发设计， 提高产品的市场竞争能力；④有利于落实煤炭勘探与开发的责任成本；⑤有利于煤炭企业进行作业的横向比较，提高作业水平和企业的竞争实力；⑥有利于我国煤炭企业成本管理与国际水平接轨。

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