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新会计准则与《企业所得税法》对“非货币性交易”处理的差异及协调
2007年开始实施的《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》（以下简称“非货币性资产交换准则”）与2008年1月1日开始实施的《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《企业所得税法》）及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称《实施条例》）对非货币性资产互换及价值确认之间存在差异，导致纳税调整难度加大，纳税调整成本增加，为了更好地执行会计准则和税法，降低纳税调整成本，有必要对两者进行协调。
一、公允价值计量产生的会计收入与计税收入之差异
非货币性资产交换是指企业之间主要以非货币形式的互惠转让，即企业取得一项非货币性资产，必须以付出自己拥有的非货币性资产作为代价。非货币性资产交换准则规定，非货币性资产交换应同时满足以下两个条件：1.该项交换具有商业实质：2.换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。非货币性资产交换准则还规定了换入资产的成本有两种计价方法：公允价值和账面价值。
《实施条例》第十三条规定：企业以非货币形式取得的收入，应当按公允价值确定收入额。其公允价值，是指按照市场价格确定的价值。
（一）公允价值确定之差异
《企业所得税法》中所指的公允价值是市场价格，而新会计准则中的公允价值分三个级次：第一，资产或负债等存在活跃市场，即符合税法中的情况，公允价值即为市场价格：第二，资产或负债等不存在活跃市场，但同类或类似资产存在活跃市场，公允价值即为市场价格；第三，不存在活跃市场，且不满足上述两个条件，应采用估值技术。采用估值技术，新会计准则要求要符合以下条件之一，价值视为能够可靠计量：采用公允价值确定的估计数变动区间很小；在公允价值变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定。这后一种情况是指采用估值技术确定的资产公允价值在一个变动区间，区间内出现各种可能情况的概率或可能性能够合理确定。
税法和新会计准则规定的公允价值是不同的，按第一级次确定时，计税收入与会计收入没有差异；但在没有市场价格时，即按第二和第三级次确定公允价值时就会产生差异；<企业所得税法》对此没有给出具体处理方法。因为大部分非货币资产的交换者阿能不存在市场价格，如果不指明处理方法，将使企业在计税时无法操作，因此建议在《实施条例》中加入具体处理方法。
（二）当换出资产公允价值无法确定时
企业会计准则中规定，非货币资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本；而《企业所得税法》规定：按换出资产公允价值确认计税收入。税法没有设定先决条件，不要求具有“商业实质”。按照该规定，如果公允价值能可靠计量，换入资产的账面价值与计税基础是一样的，在交换时不会产生差异，而且后续计量时也不会产生差异。
当换出资产没有公允价值时，就有可能产生差异。因为新会计准则规定：当换出资产公允价值不可靠、换入资产公允价值可靠时，以换入资产公允价值作为换入资产的入账价值，而《企业所得税法》规定：如果该资产本身没有市价，可以用类似资产市价，如果没有类似资产市价，即没有公允价值则采用“估定”视同销售的办法，应按成本加成的方法确定计税收入，这时会计入账资产的价值是换入资产公允价值，该价值与税法中所确定的组成计税价值可能存在差异，这就导致计税收入与会计收入存在差异，需要作纳税调整，而且当换入资产为固定资产时，还会产生暂时性差异，以后会计期间要进行调整。
（三）当公允价值可以采用估价技术估计时
新会计准则规定：当换入资产或换出资产不存在同类或类似资产可比市场交易，满足估值技术条件的，视为可以可靠计量，用估值技术确定公允价值作为换入资产的入账价值；而《企业所得税法》中规定：没有公允价值，“应按成本加合理利润的方法组成计税价格”确定换入资产的计税基础，当估值技术确定的公允价值与按成本加合理利润方法确定价格不同时，则会产生下列情况：在资产换入时就会产生计税收益与会计利润之差异，而且如果换入资产是固定资产，则还会产生暂时性差异，导致每个会计期间都要进行纳税调整，增加纳税调整成本。
二、以账面价值计量产生之差异
非货币性资产交换准则规定：不具有商业实质或涉及资产的公允价值均不能可靠计量的非货币性资产交换，应当按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，无论是否支付补价均不确认损益。《企业所得税法》及其《实施条例》中规定：此类资产交换要视同销售。即按市价确认计税收入，这时会产生暂时性差异。当换出资产的公允价值（核定组成计税价格）大干账面价值时，则计税收入（计税基础）大于会计收入（资产账面价值），产生递延所得税资产，要调增应纳税所得额；当换出资产公允价值（税务机关核定的）低于账面价值，且不具有商业实质的非货币性资产交换，则计税收入小于会计收入，产生递延所得税负债。
三、协调措施
按照新会计准则中有关公允价值的处理方法确认非货币性交易的计税收入，是因为公允价值具备最能反映会计信息质量的计量属性，而且新会计准则中对公允价值计量有明确的判断标准，税法中可以按会计准则中的三级判定标准应用公允价值概念，使《企业所得税法》中的公允价值概念与会计准则中的概念一致，这样既可以减少纳税调整成本，又可以降低管理当局盈余管理的空间，使会计信息更能反映经济实质。
责任编辑：阿郎
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