【摘 要】内部审计外包是指组织将其内部审计职能部分或全部通过契约委托给组织外部的机构执行。这种举措，有利于企业充分利用外部优势资源，从总体上提升竞争优势，但是，也给公司治理带来了不利的影响。笔者认为，应根据公司自身的规模、性质、财务状况等作出外包的决策。

　　【关键词】内部审计；外包；探讨

　　外包是现代企业建立起应变性组织的重要环节，是企业组织的再造和管理战略的实施和拓展。从西方内部审计外包的实践来看，内部审计外包主要采用以下四种形式:一是部分外包。企业内部审计部门及人员与外部审计人员相互配合、相互协调，共同完成企业的内部审计工作，对于一些经常性的、不太重要的审计工作，由内部审计人员进行；而对一些重要的、涉及面较广、需要较高职业判断技能和合理知识结构的审计工作则由外界人员与内部审计人员共同开展。二是全部外包。企业不设内部审计机构，与专业的会计师事务所或其他审计服务机构签约，将内部审计职能全部外包给会计师事务所或咨询机构由其提供职业内部审计服务。三是审计管理咨询，主要是指请咨询机构帮助企业确定企业内部审计机构设置、人员数量及配备情况，促进内部审计计划的形成和改进，帮助管理层定义主要的审计风险领域等等。四是内外成员结合审计，亦可称合作内审，内部审计工作由一个统一的项目和审计工作组来完成，成员包括内部审计师和外部审计师，并分别承担不同的责任。

　　20世纪90年代在西方发达国家内审外包已很普遍，根据美国内部审计协会统计结果表明:内部审计外包能为企业节约财务预算开支，且服务优质高效。我国加入世贸组织后，市场细分和服务不断完善，经济全球一体化给我国企业内部审计带来了挑战和机遇，内部审计外包成为了新的发展趋势。

　　一、内部审计外包的优势

　　(一)提高内部审计的独立性

　　外部审计人员工作时，独立于企业的所有者和经营者，与企业其他部门没有内在的利益冲突和联系，使之站在一个客观公正的立场上对企业委托事项进行审计，并严格地按照审计准则的要求以及会计师事务所的质量控制要求实施审计，提供更具独立性和客观性的评价结果。

　　(二)提升内部审计的质量

　　现代审计要求审计人员具有宽广的知识、丰富的经验、高度的责任心和娴熟的审计技巧，而我国目前的内审人员队伍还不能满足这些需要。随着市场经济的发展，我国的外部审计组织拥有大批管理咨询、资产评估、税务服务等领域多方面经验丰富的专业人才；注册会计师作为外部审计主体，服务对象分布在各行各业，熟悉不同的经营理念和管理方式，能够根据自身经验及被审计单位的经营过程、风险控制和管理等活动进行客观的评价并提出切合管理者需要的建议。同时，外部审计组织为了维护自身的信誉，会全心全意为客户着想，审计质量可以得到保证。

　　(三)符合成本效益原则

　　一是节约招募、培训费用和维持成本。将内部审计外包可以使企业保留较少的内部审计人员，从而可以避免内部审计人员的招聘费用、为更新和扩充知识而发生的培训费用以及支付专业人员的高额薪金。二是节约开发软件和新方法的成本。电子商务的发展是内部审计面临的新环境，为适应网络环境下的审计，必须不断开发新的审计软件以及对新出现的问题寻找解决方案，这会给企业带来高额的开发费用。如果内部审计外包，这些开发费用就可以分摊给多个客户。三是降低雇佣成本。内部审计外包将会拓宽外部审计的市场，从而也会加剧外部审计机构之间的竞争，最终将导致在相同的价格下，企业可以选择更为优质的服务。规模经济的实现，使同样审计成本的内部审计服务质量提高或同样内部审计质量的审计成本降低，减轻了经济负担。

　　(四)分配资源更具灵活性

　　内部审计外部化，能够使社会人力资源得到充分有效的利用，外部咨询机构由各方面的专家组成，他们具有专业技术资格认证，并且在对不同类型企业提供咨询服务的过程中积累了丰富的经验，熟悉不同的经营理念和管理方式，能够根据自身经验及被审计单位的经营过程、风险控制和管理等活动进行客观的评价并提出切合管理者需要的建议，这一点是内部审计所不能及的。内部审计外部化能充分利用信息资源，将一些企业的先进经验介绍给其他的企业；还可以充分利用资源优势，避免过长的适应期所带来的额外开支。

　　(五)降低审计风险

　　由于内审人员知识结构等的限制，某些内审业务光靠内审人员是没有能力完成的。为了保证内部审计工作的质量和效率，这部分审计业务除了可以利用外部专家的服务外，还可以采用内审外包的做法，以规避内部审计风险。

　　企业实行内部审计外包，不论从实质上或是形式上都能够提高内部审计的独立性，可以为企业节约财务开支、降低雇佣成本，帮助企业实现价值最大化的目标，从而稳定审计质量。如果内置增加的成本大于外包成本，且审计质量不如外包，那么，内部审计外包应是不错的选择。

　　二、内部审计外包存在的问题

　　内部审计外部化也会带来一些新问题，主要包括：

　　(一)放弃了内部审计自身的优势

　　内部审计职能是公司内部治理的一部分，也是组织文化的一部分。内部审计人员熟悉本公司的管理政策、业务程序、经营活动和人事政策，了解企业文化和风险控制等方面的特点，可能提供更好的符合管理当局长期战略的咨询活动。而外部咨询人事只能凭借企业提供的资料进行服务，他们可能会把内部审计工作变成一种程序化的工作，不会像内部人员那样全心全意为企业考虑，降低为管理层服务的忠诚度。

　　(二)不利于企业长远发展

　　将内部审计工作外包难免让员工产生外部人控制内部人的感觉，工作积极性下降，这样既不利于人才的培养，也不利于企业的发展，缺少了为企业未来的管理人员提供培训的平台。从长远来看，可能会影响企业的竞争优势。

　　(三)审计安全性与法律方面的风险

　　内部审计外包是一个新生事物，外包主体和外包合作者之间的权利和义务在我国尚无完善的法律和法规去规范，外包服务的安全问题让人担忧。由于外包减少了企业对内部审计工作的监控，外包合作者掌握了大量的外包主体的信息和机密，使外包主体陷入被动，如果外露可能影响公司内部控制，对企业产生不利的影响。

　　(四)内部审计丧失主动性和前瞻性

　　内部审计外包后，外包人员一般只在契约规定的范围内消极地进行审计，尽量削减审计计划，减少审计工作量，不是积极主动地帮助管理层及时发现问题，提出建议；并且外包人员不熟悉具体企业的实际情况，可能影响到审计计划的深度和审计程序的执行，并可能会对内部审计工作的效率和效果产生重大的影响。这对公司内部治理效率的提高，对公司的长远发展会产生不利影响。

　　内部审计在公司治理中起重要作用，如果将内部审计外包出去，高层管理者和信息委员会将会失去一个重要的信息来源，也可能使信息外泄，影响公司治理有效性。此外，外包人员可能消极工作，缺乏忠诚度，不利于企业长远发展。因此，内部审计仍然是企业经营管理的重要组成部分，但是随着外包的趋势，可以精简内审机构，通过采用合作内审的办法，实现内部审计的外包。

　　三、内部审计外包关键环节的把握

　　从经济学的观点看，企业采取内部审计外包有一定的合理性和经济性。至于外包的方式和范围需要结合企业自身的具体情况来分析。在审计外包的工作中，应把握好以下几个关键环节:

　　(一)转变观念，重新认识内部审计

　　企业管理当局对内部审计的态度是开展工作的基础。企业管理层应使内部审计人员明白，外部审计师是来帮助他们而不是来抢他们饭碗的，消除担忧，增加信任感，使内部审计师真正接纳外部审计人员，通过实行内部审计外部化来弥补内部审计机构缺乏的弊端。

　　(二)加强内部审计服务的监管和规范

　　制定内部审计指导性规范，使内部审计服务沿着正确的方向发展。同时，政府应该完善相应的法规，就会计师事务所提供内部审计服务所导致的独立性等相关问题作出明确的规定。

　　(三)企业应根据情况，选择合适的外包形式

　　内部审计外包是一个系统的工程，首先要结合企业的发展需求对内部审计外包进行决策分析，考虑是否开展外包以及外包的内容；然后根据需要选择适当的形式。对于国有大中型企业而言，可以考虑采用作为部分内审职能外包、审计管理咨询以及合作内审的方式。在具体操作过程中，可以参照国外企业的成功经验，根据企业的需要及成本效益作出决策。企业应该设置内审部门，配备熟悉企业情况、业务水平精干的内部审计人员，并根据企业需要，聘请注册会计师或者其他的专门人才配合内部审计人员共同开展内部审计工作。对于计算机信息系统等专业领域，可以采用“作为内部审计补充”的形式，借助注册会计师完成依靠内部力量无法完成的工作。企业对于内部审计机构设置、人员数量及配备情况、内部审计人员的招聘等方面可以采用“审计管理咨询”的形式。对于那些内部审计业务很少的中小型企业，难以聘到高水平的审计师，单独设置内部审计部门并配备专业的内部审计人员可能不符合成本效益原则，此时“内部审计职能全部外包”则可能是企业的最佳选择。

　　当然，更多企业可选择合作内审。在此形式下，企业保留较少的内审人员，通过与外部审计师的合作获得许多内审工作所需要的职业判断和知识技能，为企业节约了培训费用。内审人员能够利用外审人员开展一些比较复杂的内审工作，并就审计方式、审计目标等问题达成一致，内部审计人员还可把握审计建议的可行性，确保审计工作结果符合企业的特定情况，更具针对性。

　　无论企业选择哪种方式，都应结合企业自身的管理需要和成本来决定。但是成本将不再是企业管理层作出决定的唯一依据，审计服务的有效性，即能否在相同的成本条件或更低的成本支出下，提供更高质量的服务，将成为重要的参考依据。

　　(四)要做好内部审计外包的风险控制

　　开展内部审计外包可以节约企业内部审计成本，提高内部审计的质量和效率，但同时也要警惕其伴随的风险。作为内部审计服务的主要提供者，会计师事务所对内部审计外包的成功与否起着关键作用。会计师事务所应建立严格的风险控制制度，就内审服务的业务承接、人员配置、业务开展、责任限制、报酬等方面进行明确规定，着重在风险识别、风险评估、机构选择、合同审查、监督控制等方面做好控制工作，从而降低事务所的风险，及时为客户提供高质量的内审服务。同时审计外包双方应及时交流工作中的问题和信息，以保证外包目标的实现，降低审计外包的风险。

　　研究内部审计外包是为了充分发挥内部审计的监督职能，更好地治理公司。公司应该根据自身的规模、性质、财务状况等作出外包的决策。内部审计将为会计师事务所提供新的业务领域和盈利空间。因此，内部审计外包可以成为企业和会计师事务所的双赢战略，我国实行内部审计外部化已是大势所趋，同时内部审计外包对内部审计的发展也起到了促进的作用。

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