商业汇票贴现利息费用的涉税处理

商业汇票贴现利息费用在实践当中存在三种情况：一是销售方或持票人把没有到期的商业汇票向银行申请贴现所产生的贴现利息；二是销售方和采购方在采购合同中约定，由采购方承担销售方向银行申请票据贴现所产生的贴现利息；三是销售方或持票人把没有到期的商业汇票向非金融机构的中介机构进行贴现所产生的贴现利息。本文对这三种商业汇票贴现利息费用的涉税处理进行分析。

一、销售方或持票人向银行申请票据贴现利息的税务处理

《票据管理实施办法》（中华人民共和国国务院令第588号）第十条规定，向银行申请办理票据贴现的商业汇票的持票人，必须具备下列条件：（一）在银行开立存款账户；（二）与出票人、前手之间具有真实的交易关系和债权债务关系。

《支付结算办法》第九十二条规定，商业汇票的持票人向银行办理贴现必须具备下列条件：（一）在银行开立存款帐户的企业法人以及其他组织；（二）与出票人或者直接前手之间具有真实的商品交易关系；（三）提供与其直接前手之间的增值税发票和商品发运单据复印件。

根据上述政策法律规定，申请票据贴现的持票人与出票人或者直接前手须具有真实的商业交易关系和真实的债权债务关系，否则属于违法行为。

《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令第63号）第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第二十七条规定：“企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。”

企业的生产和经营活动常规应当不违反法律法规和公序良俗，因此违法支出不是合理的支出，不能在税前扣除。

依据以上政策法律规定，企业将未到期的银行承兑汇票向银行贴现而发生的贴现息在税前扣除必须具备以下条件：申请票据贴现的持票人与出票人或者直接前手具有真实的商业交易关系和真实的债权债务关系，否则不可以在企业所得税前进行扣除。

二、采购方开出商业汇票，并在合同约定由采购方承担对方贴现息的的税务处理

在实际业务中存在销售方把货物卖给采购方，双方在采购合同中约定：采购方向销售方开具商业或银行承兑汇票，销售方把该汇票向其开户行申请贴现，其中产生的票据贴现息由采购方承担，这种由采购方承担的票据贴现利息能否在采购方的企业所得税前扣除？

如果销售方将票据贴现的利息发票直接交给采购方，贴现凭证上不是采购方的名字而是销售方的名字，根据《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》（国税发[2008]88号）第二条第（三）项第3条规定，不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。采购方承担的票据贴现利息不可以税前扣除。

如果销售方支付票据贴现利息，通过给采购方开具增值税专用发票或普通销售发票的方式向采购方收取，根据《中华人民共和国增值税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第538号）第六条规定，销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额；根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局第50号令）第十二条规定，条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。因此，销售方收取采购方承担的销售方票据贴现利息是一种价外费用，采购方凭销售方开具的增值税专用发票或普通销售发票进成本就可以在企业所得税前进行扣除。

三、向非金融企业的中介机构贴现票据的贴现息的税务处理

向非金融机构贴现票据主要是指票据持有人（即企业）急需资金时，在没有真实交易的情况下，将票据向非金融机构的中介机构（以下简称中介机构）进行贴现的行为。企业向中介机构贴现票据时，中介机构向贴现企业收取一定比例的票据贴现利息，则企业支付的票据贴现利息能否在税前扣除？

根据《非法金融机构和非法金融业务活动取缔办法》（中华人民共和国国务院令第247号）的规定，非法金融业务活动，是指未经中国人民银行批准，擅自从事的下列活动：（一）非法吸收公众存款或者变相吸收公众存款；（二）未经依法批准，以任何名义向社会不特定对象进行的非法集资；（三）非法发放贷款、办理结算、票据贴现、资金拆借、信托投资、金融租赁、融资担保、外汇买卖；（四）中国人民银行认定的其他非法金融业务活动。因此，未经中国人民银行批准，中介机构擅自从事票据贴现业务，是一种非法金融业务活动。工商机关是不准予给这类中介机构办理“票据贴现业务”的经营范围注册登记的，因而这类中介机构也无法办理“票据贴现业务”的税务登记和税种核定，导致这类中介机构是即无法开具“票据贴现业务”的发票，也无法到税务机关代开“票据贴现业务”的发票。因此，企业向这类中介机构贴现票据所产生的贴现利息，是无法取得发票的，只收到这类中介机构开具的收据。

国家税务总局关于印发《进一步加强税收征管若干具体措施》的通知（国税发[2009]114号）第六条规定，未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除。因此，未取得发票的票据贴现利息不能在企业所得税前扣除。

《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第二十七条规定：“企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。” 因此，在没有真实交易的情况下，票据贴现企业将票据向中介机构进行贴现的行为是一种违法支出，不属于企业的合理支出，是不可以在企业所得税前进行扣除的。

综上所述，向非金融企业贴现票据的贴现息，不可以在企业所得税前进行扣除。

▎作者：裴老师（正保会计网校答疑专家）