CPA考试专题八：资本化处理

　　正保公司于2008年1月1日从银行借入专门借款1000万元用于工程建设，年利率8％，利息按年支付。其他有关资料如下：
　　（1）工程于2008年1月1日开工，正保公司于2008年1月1日支付给建筑承包商乙公司300万元；2008年1月1日至3月末，该借款闲置的资金取得的存款利息收入为4万元。
　　（2）2008年4月1日工程因纠纷停工，直到7月1日继续施工。第二季度取得的该笔借款闲置资金存款利息收入为4万元。
　　（3）2008年7月1日又支付工程款400万元。第三季度，正保公司用该借款的闲置资金300万元购入交易性证券，获得投资收益9万元，已存入银行。
　　（4）第四季度，10月1日正保公司支付工程进度款300万元。至2008年末该工程尚未完工。
　　要求：（1）判断专门借款在2008年的资本化期间。（2）按季计算2008年与工程有关的利息、利息资本化金额，并进行账务处理。
　　答案解析：
　　（1）判断专门借款的资本化期间：
　　2008年资本化期间为2008年1月1日－12月31日，但4月1日－6月30日应暂停资本化。
　　（2）按季计算2008年与工程有关的利息、利息资本化金额，并进行财务处理：
　　①第一季度：
　　A:专门借款利息＝10008％/4＝20（万元）
　　B:利息资本化金额＝利息费用－闲置资金取得的利息收入＝20－4＝16（万元）
　　借：在建工程 16
　　　　银行存款
　　　　贷：应付利息 20
　　②第二季度（暂停资本化）：
　　A:专门借款利息＝10008％/4＝20（万元）
　　B:计入财务费用的金额＝20－4＝16（万元）
　　借：财务费用 16
　　　　银行存款 4
　　　　贷：应付利息 20
　　③第三季度：
　　A：专门借款利息＝10008％/4＝20（万元）
　　B：利息资本化金额＝20－9＝11（万元）
　　借：在建工程 11
　　　　银行存款 9
　　　　贷：应付利息 20
　　④第四季度：
　　A：专门借款利息＝10008％/4＝20（万元）应全部资本化。
　　借：在建工程 20
　　　　贷：应付利息 20

　　正保公司2007年初为建造办公楼向银行借入了两笔专门借款，并借入了两笔一般借款和发行了一笔债券。
　　（1）关于借款和发行债券的资料如下：第一笔专门借款金额为1000万，年利率为5％，期限为一年，借入时间为07年1月1日；第二笔专门借款金额为2000万，年利率为8％，期限是两年，借入时间为07年4月1日；假设专门借款闲置资金月收益率为0.3％。
　　第一笔一般借款金额为1000万，年利率为10％，期限是两年，借入时间为07年4月1日；第二笔一般借款借款金额为2000万，年利率为12％，期限是两年，借入时间为07年6月1日；第三笔一般借款为债券，债券面值为1000万，实际发行收入为1000万，票面利率为14％，期限为两年，发行时间为07年6月1日。假设一般借款闲置资金的月收益率0.5％。
　　（2）关于工程资金支出情况如下：
　　07年1月1日，工程正式动工建设，当天支出款项500万；6月1日，支出800万；9月1日到11月31日因为非正常原因停工，12月1日恢复动工当天发生支出1000万；
　　该项工程08年1月1日又发生支出1000万；4月1日发生支出1500万；08年6月30日工程全面完工。
　　根据上述资料完成下列要求：
　　（1）计算07年专门借款利息资本化金额和08年专门借款利息资本化金额，作出相应的会计分录。
　　（2）计算一般借款07年和08年的资本化率，并分别计算两年的利息资本化金额，作出相应的会计分录。
　　答案解析：
　　1、07年专门借款应付利息金额=10005%+20008%9/12=170（万元），其中暂停资本化期间利息支出＝10005%3/12+20008%3/12＝52.5，可以资本化利息支出＝117.5
　　07年专门借款闲置资金取得的收益=5000.3%5+20000.3%2+17000.3%6+7000.3%1=50.2（万元），其中不能冲减资本化利息的闲置资金收益＝17000.3%3＝15.3，可以冲减利息资本化的闲置资金收益＝50.2－15.3＝34.9
　　07年专门借款利息资本化金额=117.5-34.9=82.6（万元）
　　2007年会计分录：
　　借：在建工程　　82.6
　　　　银行存款　　50.2
　　　　财务费用　　37.2
　　　　贷：应付利息　　170
　　08年专门借款应付利息=20008%=160万元
　　08年专门借款利息资本化金额=20008%6/12=80（万元）
　　借：在建工程　80
　　　　财务费用　80
　　　　贷：应付利息　160
　　2、因07年专门借款尚未用完（余700万）,故07年不考虑一般借款利息资本化问题
　　07年一般借款应付利息金额=100010%9/12+200012%7/12+100014%7/12=296.67万元，闲置资金收益＝（10009+20007+10007）0.5％=150
　　借：财务费用　146.67
　　　　银行存款　150
　　　　贷：应付利息　296.67
　　08年一般借款应付利息金额=100010%+200012%+100014%=480万元
　　08年一般借款资本率=（100010%+200012%+100014%）/（1000+2000+1000）=12%
　　08年一般借款的资产支出加权平均数=3006/12+15003/12=525万元
　　08年一般借款利息资本化金额=52512%=63（万元），一般借款08年闲置资金投资收益＝37000.5％3＋22000.5％9＝154.5
　　08年有关专门借款和一般借款利息的会计处理如下:
　　借：在建工程 63
　　　　银行存款 154.5
　　　　财务费用 262.5
　　　　贷：应付利息 480

　　正保公司于2007年4月1日发行公司债券专门用于购建固定资产，面值为1000万元，3年期，票面利率为5%，每年付息一次，到期一次还本并支付最后一期利息，付息日为4月1日；实际收到发行价款1100万元，并另外支付发行费用43.43万，实际利率为3％。正保公司12月31日计息并采用实际利率法摊销。
　　2007年4月1日支出工程进度款500万元，2008年1月1日支出工程款300万；3月31日在建工程完工达到预定可使用状态，支出工程尾款200万元。要求计算07年和08年专门借款利息资本化金额和相关的会计分录。
　　答案解析：
（1）编制发行日的会计分录
借：银行存款　1056.57
　　贷：应付债券——面值　1000
　　　　应付债券——利息调整　56.57
（2）采用实际利率法计算有关应付债券的利息费用，并编制会计分录。
　　2007年12月31日
　　实际利息费用=1056.573%9/12=23.77（万元）
　　应付利息=10005%9/12=37.5（万元）
　　实际利息费用与应计利息的差额=37.5-23.77=13.73（万元）
　　借：在建工程　23.77
　　　　应付债券—利息调整　13.73
　　　　贷：应付债券－应计利息　37.5
　　2008年3月31日
　　实际利息费用=1056.573%3/12=7.92（万元）
　　应付利息=10005%3/12=12.5（万元）
　　实际利息费用与应付利息的差额=12.5-7.92=4.58（万元）
　　借：在建工程　7.92
　　　　应付债券——利息调整　4.58
　　　　应付债券－应计利息　37.5
　　　　贷：应付利息　50
　　2008年4月1日
　　借：应付利息　50
　　　　贷：银行存款　50
　　2008年12月31日
　　实际利息费用=（1056.57-13.73-4.58）3%9/12=23.36（万元）
　　应付利息=10005%9/12=37.5（万元）
　　实际利息费用与应付利息的差额=37.5-23.36=14.14（万元）
　　借：财务费用　23.36
　　　　应付债券——利息调整　14.14
　　　　贷：应付债券－应计利息　37.5
　　2009年3月31日
　　实际利息费用=（1056.57-13.73-4.58）3%3/12=7.79 （万元）
　　应付利息=10005%3/12=12.5（万元）
　　实际利息费用与应付利息的差额=12.5-7.79=4.71（万元）
　　借：财务费用　7.79
　　　　应付债券——利息调整　4.71
　　　　应付债券－应计利息　37.5
　　　　贷：应付利息　50
　　2009年4月1日
　　借：应付利息　50
　　　　贷：银行存款　50

　　正保公司于2007年4月1日开始构建购建固定资产，占用了三笔一般借款，两笔为正保公司发行的债券，第三笔为正保公司计入的银行存款。
　　第一笔债券是正保公司在07年1月1日发行的，面值为1000万元，3年期，票面利率为5%，每年付息一次，到期一次还本并支付最后一期利息，付息日为每年1月1日；实际收到发行价款1100万元，并另外支付发行费用43.43万，实际利率为3％。
　　第二笔债券是正保公司在07年4月1日发行的，面值为2000万元，5年期，票面利率为8%，每年付息一次，到期一次还本并支付最后一期利息，付息日为每年1月1日；实际收到发行价款2300万元，并另外支付发行费用40.28万，实际利率为5％。
　　第三笔银行存款是正保公司在07年1月1日借入的款项，金额为2000万，利率为10％，每年年初支付利息。
　　2007年4月1日支出工程进度款1000万元，闲置资金用于投资月收益率为0.3％，2007年10月1日支出工程款1500万；2008年1月1日支付工程款1000万元；3月31日在建工程完工达到预定可使用状态，支出工程尾款200万元。要求计算07年和08年一般借款利息资本化金额和相关的会计分录。
　　答案解析：
　　2007年一般借款资本化率＝[（1100-43.43）3％＋（2300－40.28）5％9/12＋200010％]/[（1100-43.43）＋（2300－40.28）9/12＋2000]＝6.66％
　　2007年资本化期间是从4月1日到年底，累计支出加权平均数＝10009/12＋15003/12＝1125
　　资本化利息支出＝11256.66％＝74.92
　　闲置资金投资收益＝（5000－1000）0.3％6＋（5000－1000－1500）0.3％3＝96.5，第一笔债券摊销的利息调整＝10005％－（1100-43.43）3％＝18.30；第二笔债券摊销的利息调整＝[20008％－（2300－40.28）5％]9/12＝35.26
　　与在建工程有关的分录：
　　借：在建工程　74.92
　　　　财务费用　241.52
　 　　　应付债券－利息调整　18.30＋35.26＝53.56
　　　　贷：应付利息　10005％＋200010％＝250
　　　　　　应付债券－应计利息　20008％9/12＝120
　　借：银行存款　96.5
　　　　贷：财务费用　96.5
　　2008年一般借款资本化率＝[（1100-43.43-18.30）3％＋（2300－40.28）5％3/12＋（2300－40.28－47.01）5％9/12＋200010％]/[（1100-43.43）＋（2300－40.28）＋2000]＝6.45％
　　2008年资本化期间累计支出加权平均数＝25003/12＋10003/12＝875
　　资本化利息支出＝8756.45％＝56.44
　　闲置资金投资收益＝（5000－1000－1500－1000）0.3％3＝13.5，第一笔债券摊销的利息调整＝10005％－（1100-43.43－18.30）3％＝18.85；第二笔债券摊销的利息调整＝[20008％－（2300－40.28）5％]3/12＋[20008％－（2300－40.28－47.01）5％]9/12＝48.77
　　借：在建工程　56.44
　　　　财务费用　285.94
　　　　应付债券－利息调整　18.85＋48.77＝67.62
　　　　贷：应付利息　10005％＋20008％3/12＋200010％＝290
　　　　　　应付债券－应计利息　20008％9/12＝120
　　借：银行存款　13.5　
　　　　贷：财务费用　13.5