社会保障费改税的难点、问题与对策

　　近年来，我国社会保障制度的改革取得了较大进展，一个符合社会主义市场经济要求的社会保障制度框架已经建立起来。在这一过程中，社会保障资金的筹集方式发生了根本性的变化，由原来各企业分散提取和管理，转变为目前社会化的收缴和管理。但是，现行的缴费方式在实践中仍存在着诸如覆盖面小、法律保障层次较低、征收制度规定不科学、社会保障资金筹集机制不规范等一些问题，难以保证筹集社会保障收入的需要。这种筹资方式造成了不同地区、行业、企业之间的负担水平悬殊，不仅不利于公平竞争环境的形成，而且阻碍了劳动力的合理流动。正是由于我国现行社会保障资金筹集方式存在的缺陷，使得我国社会保障资金的来源缺乏应有的保障，其资金管理和收支平衡也存在巨大的困难。而开征社会保障税将在如下方面显示较大的优越性。

　　一、开征社会保障税的现实意义

　　社会保障税本身具有的强制性特点保证了其收入来源的稳定性，规范化的征收方式一方面可以促使负担社会保障税缴纳义务的单位和个人及时、足额地缴纳，为社会保障提供较为稳定、可靠的资金给付保证，使社会保障制度在经济的持续发展中，真正发挥“稳定器”、“安全网”的功能和作用。作为筹措社会保障资金的有效途径，开征社会保障税具有如下现实意义。

　　（一）有利于加强社会保障基金的征收力度。

　　社会保障资金的筹集采用税收的形式进行，而税收的强制性和规范性特征将克服资金筹集过程中的种种阻力，杜绝拖欠、不缴和少缴的现象，为真正意义上的社会保障资金的筹措提供强有力的手段。我国目前的社保费本身就可以由税务部门或社会保险经办机构二者择其一来征收，大概有十几个省、市、自治区是税务部门征收的，而且在操作过程中很快就发现社会保险代办机构，也就是劳动部门征收中存在的缺陷，正好是税务部门征收的优势。而劳动部门在征收过程中的角色定位存在偏差，像协议缴费就是这种状态下畸形的产物，面对有钱却故意不缴的企业大户，由于劳动部门只是软约束，往往去求他们缴费，那么衍生出降低基数少缴费的“妥协”性协议也就不奇怪了。归根到底，还是缺乏强制力。

　　有关部门的统计数据显示，按职工工资基数和正常费率核算的社会保障费，要远远大于已征收上来的实际数额，至少尚存在10％的征收空间，并没有做到应缴尽缴。相比较而言，在实行税务部门征收的十多个省、市、自治区中，征收力度往往能立竿见影地提高5到10个百分点。

　　（二）有利于社会保障基金的统一管理。

　　有利于对社会保险基金实行收支两条线预算管理。税务部门制定保障税的征管办法，掌握纳税人的工资和所得情况，承担社会监督责任。财政部门负责编制社会保障基金预算，定期向社会保障机构划拨保障支出，并监督社会保障税的征管和使用，检查保障基金的使用效果，实现保障基金的保值与增值。社会保障机构负责保障制度政策和法规的制定，具体使用社会保障基金。建立起规范化的收、用、管和资金余缺管理责任制，使社会保障基金的管理、使用更加公平合理。

　　（三）有利于降低社会保障筹资成本，节约管理费用。

　　课征社会保障税，一方面可以充分利用现有的税务机构和预决算管理机制；另一方面，税务部门在人员素质、征管经验和硬件设施方面的优势，可以大大提高社会保障资金的筹资效率，降低社会保障基金的征收成本。

　　（四）有利于减轻企业负担，促进企业保险向社会保险的转变。打破地区、部门、行业间的条块分割，实现人力资源的合理流动和有效配置。

　　（五）有利于在中国加入WTO后为各类企业创立公平的竞争环境。

　　开征社会保障税，有利于充分体现国民同等待遇。税法作为国家法律的组成部分，易于被公民认同。开征社会保障税，纳税对象机会均等，所有纳税人执行统一税率，负担均衡，充分体现国民同等待遇。开征社会保障税，把外商投资企业的中方职工、个体劳动者、部分农民纳入征税范围，不仅有利于扩大社会保障的覆盖面，而且有利于促进我国社会保障体制同国际接轨。

　　二、社会保障税税制设计的基本前置条件

　　社会保障税从税制设计到具体开征是一个庞大复杂的系统工程，有待于从法律、经济等各方面去进行整体上的把握和研讨。本文着重关注有关社会保障税税制设计的基本前置条件，针对开征社会保障税后可能出现的难点与问题，在权衡利弊的比较分析中，提出税务机关在社会保障税的征收过程中应采取的相关策略。

　　（一）开征社会保障税，需要一定的经济基础支撑

　　自改革开放以来，我国的经济实力以及城乡居民收入水平有了较大幅度的提高。2001年，城镇在岗职工工资总额为11831亿元，比上年增长了11％。全国城镇在岗职工年平均工资为10870元，比上年增长16％，扣除价格因素，实际增长15.2％。这表明开征社会保障税，我国已经具有一定的经济基础，我国的企业单位和职工具有了一定的承受能力。

　　（二）开征社会保障税，需要形成广泛的社会基础

　　建立适应市场经济体制要求的现代社会保障制度，是当今深化经济体制改革的关键所在，党的十五届五中全会通过的“建议”和九届四次全国人大会议通过的“纲要”中社会保障制度改革目标的确定；目前广大人民群众对社会保障体系改革思路的拥护和支持；伴随着以建立现代企业制度为中心环节的全局配套改革，社会保障制度改革取得的初步成效；学术理论界对开征社会保障税进行的有益探索等等，无不证明我国已经为社会保障税的开征，具备了广泛的社会条件。

　　（三）开征社会保障税，需要具有一定的现实基础

　　目前我国已经初步实现对城镇企业职工养老保险和失业保险的社会统筹，部分地区对医疗保险和其他保障也实现了社会统筹。从1998年开始至今，全国已经有18个省的社会保险费由地方税务机关征收，征收率高达90％多，这为我国开征社会保障税提供了现实的征管基础。

　　（四）开征社会保障税，需要具备严密的组织基础

　　我国的税务机构遍布30多个省、自治区、直辖市以及其他乡镇，布点广泛、渗透性强，组织体系完善，征收网络健全，征管人员经验丰富，这些都是其他征收机关无法具备的，这为我国社会保障税的征收奠定了组织基础。

　　（五）我国开征社会保障税，还有许多可借鉴的成功经验

　　目前，全球172个国家建立了规范的社会保障基金征集制度，其中140多个国家开征了社会保障税，作为国家社会保障体系中重要的资金筹措手段。社会保障税在西方经济发达国家的税收总收入中的比重是相当大的，一般占到30％、40％以上，其中在德国、法国、瑞典等国已成为第一大税种。国外成功的运行模式为我国社会保障税的开征提供了大量可以借鉴的经验。

　　各国的社会保障制度都是以符合本国国情、历史背景和社会环境为基础而设立的。从国际通行的做法中，我们可以得到如下启示：

　　1.社会保障的项目由少到多，逐步增加。1935年，美国刚开征薪给税时，仅用于老年和遗嘱保险，后来逐步扩展到伤残保险、医疗保险、失业保险以及铁路行业社会保险等项目。目前大多数国家的社会保障制度重点是保障公民的基本生存权，体现国家对公民基本生活的关切，社会保障税主要针对养老、医疗、失业、救济等方面筹措基本保障资金。我国开征社会保障税，所筹措的资金也应重点保证基本保障项目的需要。

　　2.社会保障税的课征范围比较广泛。普遍性和公平性是建立社会保障制度所追求的两个重要原则，而且社会保障实施范围越普遍，越能体现出公平性，社会保障的功能也越能得以充分发挥。从目前的情况来看，国外社会保障税的课征范围都比较广泛，只要是本国的有工薪收入的人，都是社会保障的纳税人。

　　3.社会保障税的税基规范统一。国际上通行的社会保障税的计税依据是在职职工的工资、薪金收入额和自营人员的事业纯收益额。基本特点是：工薪收入是否包括各类奖金和补贴，视不同国情而定；工薪收入通常有最高应税限额的规定，也有的国家规定有最低免税限额（英国）；不允许有费用扣除；不包括资本利得、股息、利息所得等。

　　4.社会保障税的税负高低由各国的保障项目、范围和水平决定。确定合理的税率水平是建立社会保障税制的核心内容。各国的经验归纳起来：一是税率水平适度；二是按保障项目分别设置不同的税率。

　　5.社会保障税的征收与管理分开，有利于提高执法刚性，减少了跑冒滴漏现象，而且有利于降低征收成本。大多数发达国家的社会保障税都是由税务机关征收，纳税人在缴纳社会保障税时与个人所得税一起申报，雇员部分由雇主代扣代缴，自营者自行申报，自行缴纳，税款进入国库，借助税务机关征税的专业优势，增强执法的强制性。社会保障专门机构负责编制预算、设置和调整税率以及开支情况的检查，体现了社会保障资金收、管、用的分离，形成了有效的制约机制。

　　从以上分析中可以看出，我国开征社会保障税已经具备一定的可行性，满足社会保障税税制设计的基本前置条件。但由于我国的特殊国情，在借鉴国外有益经验的基础上，我国开征社会保障税，要注意社会保障税的历史延续性，对税制的初始设计方案要有一定的前瞻性，尽量符合国际社保制度的发展趋势，减少后续改革的难度；要注意与现有社会保障缴款制度平稳衔接，在较完备的税收框架下，循序渐进、分步实施；要充分重视社会保障税开征以后，对可能会遇到的难点和问题作好相关的对策研究，税务部门尤其要未雨绸缪。

　　三、社会保障费改税可能会出现的难点与问题

　　（一）社会保障基金的财务危机日渐显现

　　庞大的隐性债务使社保基金面临巨大的资金缺口。所谓“隐性债务”是指在计划经济体制下，职工养老保险采取的是政府包揽的旧模式，职工应得的养老保险费均以税利的形式上交给国家财政，国家财政又将这部分资金连同其他性质的可用财力一道，通过财政支出，用于扩大再生产投资，最终主要转移、凝结到国有资产中。这导致在实行以“社会统筹与个人账户相结合”为核心内容的部分积累制之后，上述已经退休或即将退休的职工（分别称为养老保险模式转换前参加工作的“老人”和 “中人”）面临着没有养老金积累的境况，形成政府对这些“老人”和“中人”在养老金权益归属上的“隐性债务”。而且，更令人担忧的是：由于政府一直未对这部分养老金“隐性债务”通过国家财政全额承担，而是通过对企业在实行“部分积累制”以后对参保职工（称为“新人”）加大养老金征集的方法，用以暂时垫付上述“隐性债务”所带来的“老人”、“中人”退休后资金发放缺口。

　　目前，由于现有在职“新人”的参保人数增长缓慢，而在人口老龄化趋势下，“老人”、“中人”的退休后支付高峰期已逐渐到来，导致全国诸多国有、集体企业养老金收不抵支，只有通过挪用“新人”的个人账户积累这种“透支未来”的方式来转嫁政府的养老保险债务负担，如此拖欠“老人”和“中人”养老金与透支“新人”个人账户积累的矛盾一旦失去在给付数量与给付时间的对等，将会最终引发更大的养老金给付危机爆发。据国务院体改办宏观司2000年5月提供的数据显示，目前全国累计发生的企业欠缴养老金已达376亿元，而且多数省份支大于收，严重的资金缺口导致养老金发放形势严峻。并且，随着离退休人员的日益增多和离退休费标准逐步提高，社会保障资金支出将越来越大，据预测，到2020年，我国离退休人员将超过7000万人，养老费用支出将超过8000亿元。

　　另一方面，信息失灵越来越成为严重的问题。社会保险基金缺乏有效的监督机制，没有建立有效的社会保险基金信息披露制度。从社会保险基金会计信息披露的角度，我国存在以下几个方面的问题：

　　1.信息需求者缺位。信息需求者缺位表现在两个方面：一是雇员和雇主不是社会保险基金的信息需求者；二是不存在实际意义上的监督者。

　　2.信息鉴定者弱化。社会保险基金会计信息是由社会保险经办机构提供，其目的是为了了解社会保险经办机构履行其职责的情况，对于社会保险经办机构而言其必然要回避对其不利的信息，鉴定社会保险经办机构所出具的会计信息的真实、客观是社会保险基金会计信息披露作用发挥的关键前提。

　　3.信息披露的隐蔽化。《社会保险基金会计核算制度》中规定社会保险经办机构的会计报表应报送同级财政部门、主管部门和社会保险基金监督组织。我国目前的社会保险基金监督组织主要是国家的审计部门，社会保险基金会计信息的披露是通过一种封闭的渠道进行，一般的参保人根本不可能了解社会保险基金的收支、运转的情况。这种封闭的披露渠道既不利于社会了解我国社会保险基金相关情况，也不利于对社会保险基金的监督和政策的更新。

　　4.社会保险基金会计信息披露不规范。为了规范社会保险基金会计信息的披露，我国政府相关部门已经制定了一些制度规范，主要有《社会保险基金会计核算制度》和《全国社会保险基金会计核算办法》，在《社会保险基金会计核算制度》中规定了社会保险经办机构应当分别就基本养老保险基金、失业保险基金和医疗保险基金设置会计科目，编制会计报表。2000年成立的全国社会保险基金理事会在披露的2001年年度报告时指出其会计核算和会计信息披露主要是以《全国社会保险基金会计核算办法》、《企业会计准则》和《会计法》为依据的。同样是管理社会保险基金的单位，参照的依据不同，而且《社会保险基金会计核算制度》还允许各地社会保险基金经办机构可根据实际情况对《社会保险基金会计核算制度》进行补充。这些相关的会计制度虽然都涉及了社会保险基金会计信息披露的相关内容，但都不全面、系统，只有一些简单的说明；同时各个制度之间还缺乏协调性，如《社会保险基金会计核算制度》规定社会保险经办机构采用收付实现制进行会计核算，而《全国社会保险基金会计核算办法》规定全国社会保险基金理事会采用权责发生制进行会计核算。

　　5.信息披露的内容与方式的简单化。《社会保险基金会计核算制度》规定了社会保险基金经办机构要以养老保险基金、医疗保险基金、失业保险基金为报告主体，披露资产负债和收支表。

　　社会保险基金会计信息披露存在以下的问题：

　　1.养老保险基金资产负债表没有反映基金结余的明细情况。我国养老保险基金由社会统筹账户和个人账户组成，社会统筹账户和个人账户不仅代表资金的来源不同，还代表不同的所有权，社会统筹账户的资金的所有权属于全体社会劳动者没有明确的归属人，个人账户的资金属于参保人个人所有，所有权的归属很清楚。这两个账户的资金的会计信息没有分别披露，既不能反映养老保险基金所有权的情况，也不能反映社会统筹账户与个人账户的对比情况。

　　2.没有反映管理费用的提取使用情况。根据以前的规定，我国社会保险经办机构的开支除了财政预算拨款外还可以从其所管理的基金中提取一定的管理费用以进行管理社会保险基金的活动，但是由于近年来各地管理费用的提取数额较大，我国目前已经明文规定不准从社会保险基金中提取管理费用，社会保险经办机构的一切开支全部由财政拨款。从理论上讲，在新的制度规定下，就没有披露管理费用的必要了，但是实际中由于地方财政的资金紧张，除了北京、上海等城市外，大多数省份还是从社会保险基金中提取一定的管理费用，所以目前还是应该反映管理费用的情况。从《社会保险基金会计核算制度》来看，无论是资产负债表还是收支表均没有反映社会保险经办机构提取管理费用的情况，只有在以社会保险经办机构为报告主体的收支表中规定了管理费用提取的处理，提取管理费用时借记“财政专户存款”，贷记“经费收入”，但是“财政专户存款”不仅记录管理费用的收入，还记录按财政预算拨入的经费收入，对于不同的收入来源没有进行明细核算，同样“经费收入”科目也是如此，如果想要知道管理费用的提取的数额，只有去查社会保险经办机构的明细账。

　　3.没有表外披露的必要补充。会计报表的表内数据只能反映能以货币形式表示的会计信息，同时由于篇幅的限制和通用性的要求，一般表内的数据只能反映某一类信息的总体情况，所以为了正确、全面地理解会计主体的情况，必须辅以相关的说明。从《社会保险基金会计核算制度》来看，信息披露的形式只有单一的几张报表，既没有对不能以表内数据反映的会计信息予以说明，例如社会保险经办机构所采用的会计政策及其变化的情况，国家对社会保险基金收支、运营的相关规定情况，社会保险经办机构遵守规定的情况、有无例外情况等。也没有对表内数据信息的详细说明，如债券投资信息没有反映具体的投资对象以及收益率，临时借款信息没有反映贷款人，利息收入没有划分来源，其他支出主要包括哪些内容等等。

　　（二）税基核实困难，造成社会保障资金的征集障碍重重

　　1.工资收入管理的不规范，使社会保障资金的收缴严重失真。资料显示，作为职工缴费基数的缴费工资与其实际工资相差较大，如1999年广东省企业养老保险的缴费工资仅占实际工资总额的70％；世界银行1995年调查发现，中国城镇职工1994年的养老金实际缴费率为13％，而当年名义缴费率为23.5％，高于国际上大约20％的平均水平。据我们调查，2000年，湖北省枝江市人均月缴费工资为313元，沙洋县人均月缴费工资为300元，均大大低于人均月实际工资。缴费工资的失真，意味着税基的失真，开征社会保障税后的税基核实问题，将是社会保障资金征集的困难之一。

　　2.社会保障登记与税务登记的不统一，使社会保障税的纳税人界定不清。我国社会保障资金的征收主体将沿着“社会保障部门收费-税务部门收费-税务部门征税”这样一条轨迹更替，在征收主体更替过程中，由于社会保障登记与税务登记的不统一，容易出现纳税人的流失。

　　3.税务部门在征收养老保险费时缺乏配套法规，造成收缴困难。

　　（三）偏高的初始保障水平将使未来社会保障税的征收运行骑虎难下

　　剑桥大学管理学院学术主任查尔德教授认为，在建立社会保障体制时一定要注意设计一个花费不是太高的体系。在确定社会保障水平的基线时，一定要谨慎，因为社会保障有一个重要特点，就是某些措施一旦出台，基线一旦确立，那就只会上升难于下降。令人遗憾的是，从目前的既成事实和设计思路来看，我国的初始保障基线偏高，不仅不符合我国目前的经济发展水平，而且将使日后社会保障制度的运行骑虎难下。这个问题突出表现在以下两个方面：

　　一是社会保险的缴费率偏高。我国社会保险（包括养老、失业、医疗、工伤、生育保险）的缴费率各地略有差别，但一般均已达到40％左右，据调查，武汉市的综合缴费率为42％。如果再加上住房公积金，缴费率将接近50％，这一缴费水平已超过世界发达国家社会保险的缴费率（世界上社会保险缴费率最高的是瑞典，为 42.9％）。如此高的费率加重了企业和个人的负担，特别是企业不堪重负。我国现在的社会保险费率是今后社会保障税税率的基础，现在初始费率偏高，今后初始税率降下来就会较困难。

　　二是工资替代率水平偏高。美国、瑞士、德国三国的退休金工资替代率分别为44％、37％、49％，而我国的养老金工资替代率平均水平在80％左右，有些地区甚至高达100％以上。我国的经济发展水平远远落后于美国、瑞士、德国，而社会保障负担水平却远远高于这几个国家，这无疑是不合理的。问题是，社会保障税开征以后，我们也很难改变工资替代率水平偏高的这种初始状况，因为福利分配有惯性，人们一旦从政府那里享受到利益，如果政府试图削减这一利益分配，就会遭到受益者的反对。如此，在未来一定的时间里，政府不得不以较高的福利分配成本来维持社会的稳定。

　　因此，如何科学合理地确定税率是社会保障税制设计的关键环节。因为过高的税率会加重企业和职工的负担，过低则会使国家财政入不敷出，降低社会保障基金的承受能力。

　　（四）社会保障制度的固态化和低覆盖，将严重阻碍我国的经济体制改革

　　社会保障的固态化是指政府及国有企事业单位职工的社会保障，不能随着受保障主体的流动而流动，受保障主体只有在政府及国有企事业单位就业，才能享有失业、医疗、退休这三大保障，一旦离开政府及国有企事业单位而到非国有企业就业，这三大保障就没有了，保障基金不能随着人走而流动。社会保障在未来一定时期的固态化，不利于人才的流动和优化配置，这与市场经济的要求是背道而驰的，将严重阻碍我国以建立社会主义市场经济为目标的经济体制改革。

　　“老年型”社会高速膨胀的养老金需求与征缴覆盖面相对过窄的矛盾在开征社会保障税后，仍无法立即完全化解。特别是乡镇企业、三资企业、私营企业以及大量的农村适龄人口仍处在社会保障覆盖范围之外，如果仅着眼于目前参保的国有、集体企业，无论是从征收工作的难度，还是从企业和个人的负担能力等方面来估算社会保障税的税基，都将面临“存量不存，增量不增”的境况。这种低覆盖性还体现在社会保障不覆盖国家公务员。只有遵循“循序渐进，逐步扩展”的原则，以基本养老保险基金为主体，逐渐拓展税基，增加总量与优化并举，才能最终提高社会保障的水平。

　　（五）社会保障税征收过程中的信息不对称问题

　　目前，北京的社保费的征缴工作是由劳动及社会保障部门设立的劳动保险经办机构负责征收的。主要优势是劳动保障部门负责监控企业工资的支出，每年核定企业应由银行提款支付的工资总额，并通过每年的劳动年审了解企业职工数量。但是，由于劳动部门不具有对企业劳动工资真实成本核对的经验，又与税务、工商等部门缺乏必要的沟通与协作，使得目前劳动保障部门对企业工资总额及职工人数的监控缺乏顺畅的信息渠道和制约机制。具体表现在：

　　1.一些企业从银行提取工资款时不填写真实用途，只写“备用”、“差旅”，使工资发放摆脱劳动社保部门的监控，而劳动社保部门无法及时发现这些问题；每年的劳动年审只看企业的年审表，不看企业的账及每月工资单，不少企业账上一套，表上一套。

　　2.一些企业钻有关部门不沟通的空子：对税务局用虚列（多报）职工人数的方法既扩大企业所得税计税工资总额增加税前列支，在达到少交企业所得税目的的同时，又歪曲降低职工工资水平达到少交个人所得税的目的。而对劳动保障部门另报（少报）职工数字，少交社保基金。使政府税款、社保基金两方面都流失。

　　社会保障费改税后，上述问题同样会摆在税务部门面前。因此税务部门要疏通渠道，准确掌握企业和职工的纳税能力。

　　（六）开征社会保障税，还有一些技术性的问题有待解决

　　从目前各省市社保基金征缴模式来看，税务机关代劳动与社会保障机关征缴社保基金的有利之处在于可以充分运用税法赋予的强制性及固定性手段，应收尽收社保基金，征收成本在2％左右。从这个角度出发，似乎开征社会保障税的条件已经成熟。但是，开征社会保障税，还有一些技术性的问题需要解决，如社会保障的立法、个人账户的做实、地区间保障基金的调节、历史空账的解决等。另外，开征社会保障税，还要研究征收、管理、监督成本，如果政府管理成本和纳税人负担均较低，那么是可以施行的。假如实行社会保障税以后，税务、劳动、社保、医保和社会救助的机构与人员面面俱到，势必引起政府管理成本居高不下，纳税人的负担加重。据测算，开征社保税以后，将有可能使纳税人的负担率在现有基础上再提高10个百分点，这无形中就增加了政府的管理风险与压力。

　　社保基金改为社保税后纳税人会提出一个问题：纳税人的权利与义务是否对称？基金缴纳人缴一定费用，就可以相应地享受到社保权利，而转变为纳税人以后，权利与义务就不是一个对应关系了，这对城镇居民来说，承受能力是要面临考验的。

　　四、开征社会保障税，税务部门应采取的相关策略

　　开征社会保障税后，税务部门将成为当然的征收机构，面对上述的难点和问题，如何能有效地提高社会保障税的征收绩效，对社保资金的筹集乃至整个社会保障体系的健康运行都是至关重要的。因此，在社会保障税开征之前，税务机关前期还需要在以下的方面作好准备。

　　（一）适度降低初始保障基线

　　1.适度降低社会保险缴费率。缴费率的高低一般是由社会保障的覆盖范围和收益大小决定的，而覆盖范围和收益大小又取决于一个国家的生产力发展水平。可以考虑的是，将现行的社会保险缴费率适当降低，如由40％左右下调到35％左右，这样，社会保障税刚开征时，税率就可定得低一些，然后随着社会保障项目的拓宽，逐步提高税率。需要注意的是，在适度降低社会保险缴费率的同时，必须要适度扩大社会保障的覆盖面。因为单纯降低缴费率会打破社会保障基金供给与基金支付的理论平衡，在基金支付量不变的情况下，我们必须尝试通过扩大基金覆盖面来维持平衡，如将逐步涌进城市的青年农民纳入征税范畴，推进城市化进程。否则，政府将面临社会保障基金的支付危机，作为基金偿付的最后担保人，甚至还将面临严峻的政治风险。

　　2.适度降低工资替代率水平。根据我国经济发展水平和社会保障“激励与保护相统一”的原则，应将养老金工资替代率水平由当前的90％左右降低到缴费工资的 60％左右。随着我国经济发展水平的提高，再逐步把已经降低的工资替代率水平提高起来，这是完全符合福利分配的规律的。

　　3.起征点与限征额的设定问题。当今世界各国的计税方法有：一种是没有起征点和免征额的计税方法，凡属工资薪金性质的支付和收入，不论金额多少都要缴纳社会保障税；另一种是设有起征点，不达到起征点的不征税；第三种是设有限征额的征收方法，又分两种做法，一种是对工资薪金收入超过限征额的部分不征税，另一种是设最高税额，依率计征的应纳税额超过最高税额时，超过的部分免征。这是对量能负担和公平原则取向不同的结果。

　　从量能负担原则看，社会保障税的征收，应实行高收入者多征，低收入者少征，无收入者不征原则。但是，从社会保障受益来说，由于高收入者自我保障能力强，从社会保障中获得的收益少或者根本无需受益，而低收入者则可能更多的依赖社会保障。虽然社会保障税的再分配功能具有福利性和社会互助互济特征，但也不能是无限制的。因此，如何在设计社会保障税时较好地均衡量能原则和公平原则之间的矛盾，是不能不考虑的问题。依照量能的原则，对低收入者应给予适当的减免或是设置起征点；而按照公平的原则，似应对高收入者在收入超过一定限额时，设置免征额，超过免征额的收入免征社会保障税。应对高收入者设置免征上限，超过一定标准的收入部分免征社会保障税，而对低收入者不设免征额或起征点。

　　（二）税率设计问题

　　税率设计一直是社会保障税税制设计探讨中的焦点问题。

　　1.税率形式问题。有观点认为社会保障税实际上是个人所得税的一个分支，具有调节个人收入水平的功能，应采用累进税率。社会保障税是为实施社会保障制度筹集资金的一种形式，是专款专用，权利与义务相匹配的特殊税种，在性质上与个人所得税不同，因此，应以比例税率为宜。事实上，现今世界大部分国家都是采用比例税率，采用累进税率的只有极少数国家。

　　2.税率方案的确定。有观点认为税率方案设计时，宜由中央政府设计全国统一的社会保障税率，同时确定全国性的社会保障统筹基金的集中标准。考虑到我国经济发展水平的地区差异性，各地区人民所需享受的基本保障水平也不尽相同，甚至差异较大，因此以实行地区差别比例税率为好，各地的税率水平主要在现行各社会保障项目缴费比例的基础上加以确定，在此基础上，由中央政府根据需要与可能从社会保障税中按预定标准集中一部分，形成全国性社会保障统筹基金。这两种方案均能提高社会保障的社会化程度，强化社会保障在全社会范围内的互助互济作用，但后者更能体现权利与义务对等的原则，而且能较好制定出适合各地区人民所能承受的税负水平，易被纳税人接受，有利于社会保障税的开征。

　　3.税率制度的选择。目前世界上已开征社会保障税的国家，有的采用分类税率制，即对不同的保障项目确定不同的税率，有的采用综合税率制，即不分社会保障项目，确定一个综合税率。分类税率具有很大的优点，既能使征税用途划分清楚，便于不同时期根据不同需要进行单项灵活的调整，也便于进行总量上的控制，使政府更能精确把握社会保障基金的收支盘子，有利于管理好、营运好社会保障基金。据此，有学者提出在设计我国社会保障税税率时采用分类税率，对三个税目（养老退休金、失业保险金和医疗保险金）分别设率，依率征收。但这种办法欠妥，因为分别设率会使税法条例复杂，计算繁琐，并会增加征收难度和税收费用，同时我国税务机关的征管手段还相对落后，分别设率、依率征收在现阶段还很难实现。因此，对于我国社会保障税税率，可根据经济情况和征管水平，不同时期，采取不同形式。即可分三步走：第一步，合并各项保障金额，制定统一综合税率，再根据不同用途及需要分别设户；这样不仅可以简便计征，而且在税款使用上，可以在保障项目之间互相调剂，较为适合我国现阶段大部分地区；第二步，将养老退休金和失业救济金仍合一设率征收，医疗保险则单独设率；第三步，将三部分社会保险金分别设率，依率征收。现阶段可先采用第一步方案（条件较成熟的地区可直接从第二步方案开始），随着征管水平的提高和人们纳税意识的不断加强，再逐步向第二步、第三步过渡，最后做到对号入座，真正体现“专款专用”的原则。

　　（三）科学核实税基，加强社会保障资金的征管基础

　　在实现社会保障税开征的预期目标过程中，税基的估算至为关键。特别是当前国家实施积极的财税政策，如果能通过开征社会保障税来不断增加退离休人员及中低收入者的实际收入，并最终转化为即期消费，将极大地推动企业改革，维持社会稳定。但是，良好的初衷以及急切的心态之下，对税基的估算仍需要符合客观实际。

　　一要加大清理、催缴拖欠社会保障费的力度。欠费问题是长期困扰社会保障资金征集的一个大问题，我们要充分利用税务部门征缴手段强硬、征收渠道通畅、网络系统健全等优势，进一步增强社会保险筹资的强制性。对于欠费数量大、欠费时间长的典型企业，采取新闻曝光等多种形式，并适当采用税收保全与强制执行措施，力求将欠费降低到最低限度，为社会保障“费改税”打下良好基础。

　　二要核实税基。核实企业职工的缴费工资，减少缴费工资与实际工资之间的差距、名义缴费率与实际缴费率之间的差距；核实非企业职工如个体经营者的经营利润和雇工人数，杜绝私营、个体经营者瞒报、少报经营利润和雇工人数的现象。可以预测，社会保障税税基为所得额，在征管中容易遇到收入不明的问题。此外，工资制度的不规范，也加大了社会保障税征管的难度。要解决以上问题，首先必须深化工资制度的改革。在开征社会保障税的同时对国家公务员、财政全额拨款的事业单位工作人员的工资作相应调整，原因是这部分人员原工资没有包含保障支出；而对企业类工资不必调整，因为20世纪80年代初期，企业的保障已全部由职工自己负担；由于目前社会中的分配差别主要体现在发放给职工的各种补贴上，宜将已固定化的补贴加入工资的基数，作为征收的税基，体现量能负担原则。其次，应实现工资性收入的货币化，建立实名制的个人工资性收入银行账户，用人单位通过银行支付工资，以利于税务部门的稽核。

　　三要搞好税源监控。加强税务登记管理与社会保障登记管理的统一性，做好按人监控的缴费记录；提高税源监控的技术手段，通过综合稽查，从整体上改善税源监控效果。例如，社会保障税税基与企业所得税和个人所得税税基互补，纳税人为少缴社保税有可能少报职工人数，人为少缴企业所得税又必须多报职工人数以扩大扣除额。如果利用社保税与企业所得税的钳制性，把二者综合起来进行稽核监控，必然会取得良好效果。

　　四是建立社保征缴部门与税务、工商等部门的定期沟通及资料交流制度。实施联合年审或一站式、一表式共同信息审计，共同审计和交流的信息包括：劳动力的成本是多少、有多少应缴社保费的职工、是否足额交纳了社保基金、不应缴纳社保费的职工是出于什么原因、职工收入水平等等。尤其可以利用社会保障费用与所得税关系的“双刃剑”-虚列人数降低平均工资会导致少交企业所得税和个人所得税，但虚列职工人数会导致交纳社保费人员的增加，从而多缴纳社保费。这种制约机制应注意建立并用政策加以完善，以保证社保基金和国家税收尽可能少的流失。

　　（四）减免税的规定与财务处理

　　在坚持需要与可能、兼顾公平与效率的原则前提下，可考虑下列项目免税：

　　（1）收入在最低生活费标准以下的；

　　（2）企业由于精简机构所裁减下来的人员在离岗期间所取得的不完全性工薪收入；

　　（3）包括个体工商户在内的自由职业者的法定扣除项目；

　　（4）法律法规所列的其他免税项目。与此同时，企业所缴纳的社会保障税应视同工资进入管理费用，计入产品成本；行政事业单位缴纳的社会保障税列入经费预算；个人缴纳的社会保障税应允许从个人应税所得额中扣除，以免出现重复课税的情况。

　　（五）建立多支柱的社保资金体系，分散风险

　　随着人口老龄化问题的日益严重，养老保险的需求将不断扩大，对此，世界各国养老保险体制改革的经验是，无论是发展中国家还是发达国家，今后养老保障体制改革的趋向应为三大支柱：一是强制性公营的以税收为资金来源的支柱。二是强制性私营的完全积累的支柱，用于储蓄。三是自愿性储蓄支柱，用于那些有资金也有愿望储蓄，并想在老年时得到更多保护的人。这三大支柱构成养老保障的多支柱体系，可共同抵御老年人面临的多种风险，而且，这种多支柱体系共同担负着防范未来经济和政治不确定性的总体风险，如政府和市场崩溃、财政来源枯竭、投资策略偏差等。

　　（六）结合财税制度的改革，对地方税体系做进一步的完善，在相关法律健全和财税体制完善的双重前提下，充分发挥社会保障税应有的经济调节作用

　　要从有利于地方税收体系的完整构筑和充实完善的理论高度，来切实推进社会保障税开征的配套改革。特别是要适时下放一定的地方税立法权和解释权，以使各地地税机关作为社会保障税开征后的征税主体，可及时根据征收中的具体情况，建议与参与地方政府对有关条款做出一定权限内的解释、补充和完整，以加强法律实施的适用性，提高地税机关的征管效率。

　　比如“缴费单位逾期拒不缴纳社会保险费、滞纳金的，由劳动保障行政部门或者税务机关申请人民法院依法强制征缴。”这是国务院颁布的《社会保险费征缴暂行条例》第26条规定的。毫无疑问，这一规定是为了强化社会保险费征缴工作的力度。但在具体操作上，按照国务院的条例中明文规定，对拒不缴费的，由劳动保障行政部门或税务机关申请人民法院依法强制征缴。地方法院的同志表示，他们愿意与劳动保障部门配合搞好这项工作。但他们又反映，最高人民法院目前对此没有说法，地方法院缺乏执法的具体依据。例如，怎样才算“拒不缴纳”，怎样把握“强制征缴”，等等。他们希望能出台一个类似实施细则的东西，以便有所遵循。