三、CPA承担的职业责任较小的原因分析

　　目前我国CPA承担的职业责任较小表现为需要CPA承担的责任事故少，主要由于：

　　（一）审计报告使用者不重视

　　我国CPA审计是在政府强制推动下恢复，伴随证券市场的发展而成长壮大起来。但由于我国证券市场存在“先天不足，后天失调”（成思危，2005），股票价格走势并没有体现企业的经营业绩。投资者更多的关注股市行情和公司一些外生变量及其炒作题材，而不是审计意见。现有的审计报告主要是满足证监会、财政部门、企业主管部门对上市公司监管、国有企业基本情况的了解以及其他企业年检的需要。由于政府监管部门不是企业报表的直接利益人，因此对审计报告的质量要求不是非常迫切，也比较形式化。

　　（二）因审计失败而导致的民事赔偿责任很小

　　尽管CPA职业定位于“维护社会公共利益和投资者的合法权益”，相应的法规规定了因审计失败“给委托人、其他利害关系人造成损失的，应依法承担赔偿责任（《注册会计法》第42条、《公司法》第208条），但事实上法院受理有四个前置程序。目前我国还没有严格的民事赔偿制度，社会公众自我保护意识较弱，在一定程度上助长了CPA参与造假冒险的动机，加上违规的处罚力度不足，使大多数会计师事务所怀有侥幸心理，对审计风险认识不足，少有会计师事务所购买职业责任保险。由于CPA不能承担其作为市场主体的法律责任，使”维护社会公众利益“的职业定位流于形式。

　　（三）行业监管有待加强和完善

　　1 存在多头监管、重复检查的问题

　　目前我国对CPA行业监管的部门主要有财政、证监、审计、工商部门和行业协会等。这些监管部门各自依据不同的法律法规从不同的方面对会计师事务所和CPA进行检查。行政检查机关重本部门信息来源，轻其他信息来源；尽管目前对企业监督检查的机构很多，但很少相互之间进行信息交流与沟通，导致每一个监督机构的信息来源极为有限。结果是，不少应当检查出来的问题未被检查出来（冯均科，2004）。政府监管模式的效率比较低，只能进行有限的抽查或根据举报线索进行审查，目前基本上处于“民不告，官不究”的境况。

　　2 行业协会缺乏必要的监管手段，监管力度有限

　　行业协会现有的职能，只能检查会计师事务所的业务质量，但检查后发现疑点需要延伸被审计单位或相关部门调查取证的，则无法深入进行，检查发现的疑点难以定性。同时，对查实的业务质量问题，由于法律没有赋予处罚的权力，行业协会只能规定了一些影响极为有限的惩戒手段。

　　四、改善CPA审计风险较大而承担责任较小的建议

　　潜在风险大而实际承担责任小，对CPA行业来说是一个挑战，也是一个机遇。目前我国CPA所承担的职业责任与社会赋予该行业的社会职责不相称，主要的原因在于制度本身的限制。在现阶段要使CPA承担起与其职业责任相匹配的审计风险，必须政府部门的支持和配合，从以下两方面着手：

　　（一）降低目前CPA无法承担的审计风险

　　1 理性地看待CPA审计在会计信息链中的作用

　　CPA审计只是企业会计信息链中的一个有机组成部分，保障企业会计信息质量除CPA审计外，还有企业内部公司治理结构、国家行政监督部门（如财政监督、税务监督、工商行政管理等）。《会计法》第三十三条规定了财政、审计、人民银行、证券监管、保险监管等部门对企业的会计资料依法实施监督检查的职责。我们不能无视这一法规中有关政府的职责，而将揭示企业会计舞弊的职责全权推卸于CPA.而CPA审计制度本身的局限，以及信息不对称、工作需要配合、“衣食父母”等使CPA与被审计单位管理当局博奕过程一直处于劣势。

　　2 应营造良好的CPA执业环境，加强社会诚信体系的建立

　　CPA作用的发挥依赖于市场机制的培育：社会诚信体系的建立。受审计范围、审计手段等限制，现有的CPA审计程序只能追查到原始凭证，至于通过虚构经济业务等账外的舞弊和违法行为就不可能也没有能力追查，在目前假发票、假合同随手可得的社会环境下，企业只要在账面上处理完善，注册会计师对此便力所不能及。

　　3 企业应承担其应有的会计责任，降低被审计单位的舞弊风险

　　企业提供的会计资料是CPA审计的原料，审计风险主要来源于导致财务报表重大错报风险的会计舞弊。我国应借鉴美国的《萨班斯———奥克斯利法案》，加大企业管理者的会计报表责任，必须对提供审计的资料的真实性进行保证。增加处罚力度，对企业舞弊行为应处罚到责任人。

　　4 政府必须真正重视审计意见，对CPA出具“不干净”审计意见的企业，应借助政府延伸审计手段予以查实政府的延伸审计手段与CPA审计应广泛结合，从深度、广度上抑制企业的会计舞弊行为。由于政府监督在CPA审计基础上，使CPA的工作结果得到重视和利用，反过来促使CPA执业更加谨慎，从而提高CPA职业道德水准。

　　（二）使CPA承担起其应承担的职业责任

　　1 政府应加强监管力度

　　建议由各政府部门和“注协”共同组建一个“监管机构”对CPA审计质量进行抽查，并赋予该机构具有政府延伸审计手段。根据其抽查结果建立CPA诚信档案、CPA品牌，对严重违规者应取消其终生从业资格。

　　2 尽快建立CPA作为市场主体的违规责任，尤其是民事赔偿责任的追究机制

　　新《证券法》和《公司法》已经将民事赔偿责任条款明确写入法律，并与《民法》、《刑法》有很好的衔接，这将大大增加CPA的违规责任。由于CPA执业的专业性强，追究CPA职业责任还需要建立专业认责机构，对CPA执业过程应承担的法律责任有明确的界定。

　　3 进一步完善法律法规和审计准则，明确CPA对影响财务报告的违法行为应具有“揭示机制”，增加“有错推定”假设

　　对审计过程中发现企业存在舞弊嫌疑，CPA无法取得充分审计证据时或已经出具了审计报告企业不满意又委托下家时，应将审计过程中发现企业的重大会计问题报送专门的“监管机构”和“注协”。

　　主要参考文献：

　　刘燕，2004，《会计师民事责任研究：公众利益与职业利益的平衡》，北京大学出版社。

　　孙坤，2005，《独立审计质量保证论》，东北财经大学出版社。

　　李若山，2003，《CPA：经济警察吗？》，中国财政经济出版社。

　　马贤明、郑朝晖，2005，《会计谜局。解》，大连出版社。

　　李爽、吴溪，2002，《审计失败与证券审计市场监管———基于中国证监会处罚公告的思》，《会计研究》第2期。

　　叶雪芳，2004，“文化传统对注册会计师执业的影响”，《中国审计》第20期。

　　冯均科，2004，《审计关系契约论》，中国财政经济出版社。