[摘要]诚信是各职业界的行业之规、执业之基、立业之本，审计亦不例外。近来关于诚信问题的讨论在各学术界颇多，“安然”事件成为点燃审计界关于诚信问题开展辩论的引芯，争论也是愈演愈烈。我国的学术界将目光投到了由于审计人员屡屡出现审计失败案件引发的诚信问题上。我国审计人员的诚信也正因此备受怀疑，甚至责难、攻击。如何面对这些困难和挑战，笔者以为还需要从具体客观环境尤其是我国资本市场环境出发，以我国资本市场为起点，探究审计诚信机制存在问题的根源，意在抛砖石。

　　[关键词]资本市场 机会主义 审计主体 审计诚信机制

　　“安然”事件象一枚定时炸弹一样引爆了关于审计诚信机制的讨论，随着国内审计失败案件的接踵而至，关于审计诚信建立和完善机制的研究在不断深化。就制度经济学而论，制度的缺失导致了机会主义、败德行为以及逆向选择等一系列问题的出现。现阶段，审计主体在中国资本市场机制运行不规范的条件下寻求自身利益的最大化，不得不在收益和道德风险之间权衡并作出决定，由此为追求社会公平产生心理矛盾，致使审计主体行为不科学。审计主体诚信缺失的外在表象不过是受到利益的引诱，使得他们冲破了道德约束，对审计独立性表现的漠不关心，而中国资本市场的制度缺陷才是审计诚信缺失的内在本质。中国的资本市场制度缺陷象湍湍激流的大河一样将审计诚信湮没于无形。因此，笔者以为，若想真正建立并完善审计诚信机制，就必须在中国资本市场的大环境中加以考察，通过对资本市场制度安排的认识，找到审计诚信缺失的关键点，并以期找到正确解决的思路。

　　一、中国资本市场运行现状缺陷分析

　　资本市场在我国已经运行了十余年，股票市场、债券市场等都有了长足的发展，运行也以相应的法律规范和制度基础为保障。可以说，我国资本市场的发育正从酝酿中逐渐展开、壮大。但是，我们不得不正视资本市场存在严重的制度缺陷，若这些缺陷不能得到有效的遏制：资本市场的功能必将会扭曲，甚至可能会在某时崩溃。笔者以为现今我国资本市场存在的主要问题有：

　　（一）资本市场初始定位不准确

　　任何国家资本市场都应以优化资源配置这一核心功能来推动经济的加速发展，而在我国现实资本市场运作过程中，这种核心功能却表现得苍白无力。其实我国资本市场是为了适应国有企业改制应运而生的，资本市场为国企筹资提供了一条便捷、快速的渠道，一些国有企业通过资本市场融资一夜之间变成了腰缠万贯的暴发户，而这些企业的经营者们却未能将这些资金用于自身的发展，擅自更改资金投资方向，最终造成资源的闲置、浪费。从这层面上说，资本市场成了一些资金紧张的国有企业“圈钱”的合法场所，而这些国有企业的经营者们却公开背弃了自己承诺，将投资者的资金用于其他方面，而这些投资者却很少考虑或根本就没有考虑投资者的利益，资本市场也没有采取有效的抑制措施去遏制企业经营者机会主义行为，致使广大投资者对资本市场越来越失去信心，现今我国股票市场持续一年多处于低迷状态，而这种状态到现在仍没有出现回升的迹象，不就是明显地道出了真相吗？因此从这些表象来看，我国资本市场在建立之初就存在着严重的制度缺陷，它忽视了资本市场本应该具有的核心功能一优化资源配置，并且资本市场融资目的不断的被扭曲，严重地误导了广大投资者，使他们受到了极大的损失。

　　（二）资本市场流动性弱，“华尔街”法则不适用

　　众所周知，成熟的资本市场应该具有很强的流动性，流动性的强弱是资本市场的生命线。而我国的资本市场却与成熟的资本市场要求相差甚远。以股票市场为例，经过股份制改造后上市的国有企业在所有上市公司占有相当大的比重，截止到1999年底，国家股、法人股、及转配股和内部职工股等非流通股占全国上市公司股本总额的65.05％，而可流通股仅占34.95％。而国有企业有近三分之二的股份不能上市参与流通，虽然这种境况正在得到改善，但是在短时间内这种局面将会继续持续下去。面对低下的资源配置效率，广大中小投资者无法根据自己所拥有的股份行使对上市公司的监督权，参与对上市公司的经营决策，维护自己的合法权益，因为他们根本不能抵制大股东和经营者的“合谋”。这种情况如果出现在成熟的资本市场，那些利益受损的投资者们就会利用“华尔街”法则（用脚投票）抛弃他们所持有上市公司的股份，致使上市公司的股价下跌，从而影响上市公司经营者和继续持有该公司股票的

　　股东的利益，因此，上市公司的经营者们也不敢恣意妄为，侵害投资者的利益。但是在中国的资本市场，由于呆滞股份在股市中占大多数，广大中小投资者既使利益受到侵害想一走了之，也会由于其能量有限而无法影响股价。因此，由于股权结构僵化、缺乏流动性使“华尔街”法则在中国股市不能承担有效的威慑危及投资者利益的行为的责任。

　　（三）中、小投资者投资理念存在偏差

　　资本市场本是个长期投资的场所，投资主体和投资客体之间的关系较为稳定。各投资主体都会本着以长期投资为投资理念，投资客体若出现暂时经营困难，投资主体也会与投资客体同舟共济，共渡难关。仍以股市为例，目前，由于我国的股市初始定位不准，加之不流通股在股市中占有较大比重，就使得资源配置低效率运行，大多数投资者无法真正参与公司的经营决策，监督经营者的行为。这就出现了一个见怪不怪的现象，投资者做短线现象十分突出，其换手率之高令人瞠目（一年中曾经平均高达200％以上，而发达国家换手率却低于50％）。从数据可以看出，我国股市的长期投资功能受到了限制，投资者与上市公司之间稳定性不足，投资者对上市公司的经营业绩也并不关心，他们的投资理念由于对股市的理解出现了偏差。

　　（四）投资主体对象单一、投资渠道狭窄

　　首先，近来随着国有企业、国有控股企业和上市公司以其自有资金进行股票投资禁令被解除，通过设立投资基金大力发展机构投资者，但总体而言，股市仍属典型“散户市”，散户占投资者的数量比重在90％以上，机构投资者无论是在资金规模上还是在数量上都未能取得主导地位，2000年末股市个人投资者占总数比重的99.52％，机构投资者所占比重仅为0.42％，机构投资者成长仍然缓慢。

　　其次，资本市场主要由股票、债券、投资基金以及长期票据市场和长期信贷市场构成，但现阶段我国资本市场规模仍然偏小，虽然股票融资在近几年有了迅猛发展，但企业通过债券融资的比例出现停滞、甚至是负增长。近些年企业融资来源中银行贷款规模虽有所下降，但其仍是企业融资的主渠道（占企业总融资的80％左右）。正是由于我国资本市场投资面不广，导致了投资者无法捕捉理想的投资机会，金融资产大部分由银行存款构成，只有少数的有价证券、现金及其他金融资产，这与发达国家投资者的投资渠道（通常是各占三分之一）形成了鲜明的对比。从这侧面也说明了由于缺乏广大投资者的积极参与，使得我国资本市场发展步伐仍然是步履维艰。

　　（五）公司治理不规范、相关利益主体权责模糊

　　资本市场与公司治理机制相关性很强，两者共同促进，协调互动。反观我国的资本市场，由于资本市场初始定位不准，直接导致了资本市场不能为广大投资者服务，在这种资本市场运行机制下，国有股、法人股等不参加流通的股票处于一种超稳定状态，这些超稳定的股票便不受资本市场的约束，直接造成资本市场资源配置处于低效状态。更重要的是，这给公司治理结构优化升级带来了严重的后果，表现为股东大会成了大股东会，董事会有名无实、形同虚设，国有股“一股独大”的现象使所有者一直缺乏人格化的代表，使得对经营者监督目标无法实现，“内部人控制”现象已让我们看到了公司治理成本相当大，所有权主体缺位的情况最直接的结果就是经营者越位，经营者主导了企业的重大经营决策，在实质上控制了企业，其他利益相关者却不能制约经营者的违规行为，保证自己的合法权益。

　　有些学者在研究资本市场时仅针对证券市场（股票市场和债券市场），笔者认为资本市场不仅包括证券市场，还应包括长期信贷市场，因为这样涵盖既符合资本市场的定义，又贴近中国资本市场的现实状况，并利于研究公司治理结构。中国的资本市场迄今发育并不成熟，企业融资渠道仍主要源于信贷市场。现今公司治理结构不仅要考虑到股东的利益，更要考虑其他利益相关者的权益，因为企业并不都是股东拥有的，而是全社会的。在中国的现实条件下，中国借鉴日本的“主银行制”公司治理模式（因为中国的融资渠道与日本颇为相似），实行主办银行制，但不幸的是，银行并没有在公司治理中起到应有的作用，“相机处理”原则没有的得到贯彻执行，因为我国银行在公司治理中没有角色。也正是因为银行在不参与公司治理这种制度安排下，由于信息不对称、不及时，银行经常无法捕捉到准确的信息，不能作出正确的判断，所以这也许就是在处理银企之间的关系时，银行为什么总是处在一个被动地位的主要原因。可见，由于所有者缺乏人格化代表，加之一些重要的利益相关者被排除在公司治理之外，使得监督者缺位，为经营者的违规操作在制度上提供了可能，他们在制度缺陷下变得有恃无恐，从而加大了道德风险。

　　二、审计诚信机制问题的分析

　　继“安然”事件之后，我国也发生了一系列审计失败案件，尤以“银广夏”事件为典型。刹时间一片问罪之声铺天盖地而来，人们纷纷指责审计的败德行为，审计的诚实、信誉都去哪里了？以笔者来看，审计诚信发生混乱，完全归罪于审计人员自身投机行为，似乎有些牵强，还需要从中国资本市场论起，因为资本市场才是影响审计诚信机制的关键因素。

　　制度经济学家已经阐述了若制度安排发生缺失，便会有可能发生一系列的机会主义行为。前已述及，我国资本市场机制作为一系列制度安排，运行有着很大的缺陷和不足，这就在根本上导致了审计诚信机制迟早会出现危机，因此，联系我国的资本市场，就会看到当前我国审计诚信机制危机的到来有着深刻的制度原因，主要表现在：

　　（一）资本市场定位不准直接导致了审计定位发生偏移

　　如上所述，我国的资本市场为了适应国企改革，为他们提供便捷的融资渠道而忽略了资本市场的关键功能。这种以牺牲资源优化配置为代价的资本市场制度安排使得审计监督机制受到了极大的限制。就一般性审计而言，审计的独立性是不容置疑的，可是为了能让国企在资本市场上融通到资金，为国企改制服务，加之我国的审计部门是由原先的国企部门演化而来的，客观上与国企仍有着“斩不断、理还乱”的联系，使得社会审计不得不为国企保驾护航，将审计独立性弃置于不顾，审计意见无法证实其会计报表合法、公允、一贯。因此，与其说审计监督机制不可信，还不如说我国资本市场制度不可信更确切些。

　　（二）中、小投资者投资理念的偏差使得

　　“事不关己、高高挂起”的思想也许道出了中、小投资者的心声。正是这种投资理念使得审计意见是否公允表达变得无足重轻，他们也无暇、也不必去辨别审计意见的真伪。最近实证分析也表明，虽然审计主体出具的非标准无保留意见在逐年增加，但市场对他们虽发出的预警却没有作出预期的反应。另一方面，中、小投资者自动放弃对审计人员行为的监督，助长了审计人员机会主义行为的滋生、蔓延。既然审计人员不必对中、小投资者负责，那到不如主动去迎合大股东以及经营者，因为那样做会对自己有利可图，也不必去考虑是否有风险。这种不顾道德风险的“投机心理”使审计的诚信在审计人员的脑中慢慢的被侵蚀、腐化，并最终出现了诚信危机。

　　（三）公司治理结构的治理不力使审计的存在失去前提

　　公司治理结构是一套关于公司相关利益人相互约束、相互制衡的制度安排。通过股东、债权人、董事会、经理层及职工之间的相互作用、相互影响使公司能够高效运行，提高资源的使用效率。但是我国的公司治理结构仍然存在制度缺陷，造成了大所有者缺乏人格化代表、中小投资者不关心公司治理、债权人游离于公司治理之外、董事会形同虚设、无人监督经营者的怪现象。因此，所有者和经营者合一仍是我国公司治理结构的重大缺陷，也是将来公司治理的治理重点。审计的出现源于受托责任，是审计主体接受委托人（主要是股东）的委托对审计客体（经营者）开展的一系列审计活动。但在这种状况下，由于经营者扮演双重角色，使得委托人和审计客体同质，审计对委托人的责任成了对经营者的责任，审计成了自己审自己的无用活动，受托责任己变得有名无实。既然受托责任已经缺失，出现审计诚信危机也就不难理解了。

　　（四）审计主体的行为本身不科学

　　根据心理学原理，产生行为的直接原因是动机，而动机又有其产生的基础，基础之一是内在需要，之二是外在影响。动机所产生的行为有特定的目标，这种目标一旦得到实现，便会产生新的动机；若目标未能实现，便会调整需要，调整动机。例如审计人员接受审计委托就是由于自身业务发展的需要，这是业务正常发展表现。当被解除业务约定时，审计主体也可以在股东大会进行申辩，行使权利以维护自身权益的需要。当然产生审计行为还需要外在影响，是内在需要和外在影响共同作用的结果。由于各种审计关系行为人具有自身特定的利害关系，产生审计主体行为的动机便因人而异（有些可能是不合理的），由此产生的审计主体行为可能就不合理。在“银广夏”事件中，中天勤会计师事务所出于经济利益的考虑，置审计规范和职业道德于不顾，为委托人出具虚假审计报告即属这种行为。笔者以为，造成这种现象的核心问题是在于审计激励机制的落实有偏差。审计主体缺乏有效的手段去引导审计客体予以积极配合。同时，审计激励理论强调的是精神激励，面对审计客体对审计主体的物质诱引，审计激励机制很容易被物质利益所淹没。

　　再有，对“公平理论”的曲解是审计主体行为不科学另一因素。“公平理论”的关键含义是：一个人对其所得的报酬是否满意不是只看其绝对值，而是进行社会比较或历史比较，分析相对值。如果比率相等，则公平合理，从而感到满意，心情舒畅，工作尽职尽责：否则，就会感到不公平，不满意，进而影响工作情绪，降低工作效率和质量。“银广夏”事件只是冰山露出一角，笔者相信还有诸如很多此类案件的发生，这些案件有可能会被查出，但大部分都已经永远的销声匿迹了。没有被查出违规审计主体还将会继续存在，这种现象的存续必然使得不愿意违规审计主体有心理失衡的表现，因为即使违规也不会受到惩罚或对其惩治成本过低。于是越来越多为了追求“公平”的审计主体出现，为了寻找心理平衡，大家都纷纷效仿，造成了“劣性道德”驱逐“良性道德”的现象。可以说，这种花车式示范效应的蔓延对审计主体在心理上造成了极恶劣的影响，对审计市场的秩序具有严重的消极影响。

　　三、对我国审计诚信机制建立、完善的理性思考

　　从以上分析可以看出，我国审计诚信机制建立与完善与我国资本市场运行情况息息相关，紧密相联，两者是因果关系，资本市场作为一个宏观大环境决定审计诚信机制的建立和完善，同时审计诚信机制又反作用于资本市场，推动资本市场向前发展。审计诚信问题的出现源于资本市场运行不规范，相关法制建设也相对滞后。笔者认为是否可以从以下几方面探求审计诚信机制的建立及完善：

　　（一）校准资本市场的发展思路，重新对其准确定位

　　审计诚信机制的缺失实际上是我国资本市场定位不准的诸多衍生品之一。因此，若想真正建立审计诚信机制就必须有效根治资本市场的定位缺陷。资本市场绝不是为国企“扶贫救灾”或“迅速致富”的场所：它的终极目的是为了优化资源配置、支持合理竞争，在全社会内实现帕累托最优：它的责任是保护广大投资者的利益。鉴于此，必须变迁资本市场的制度安排，将原先意义上的国企筹资市场尽快转变成为投资者投资市场的全新的制度安排，新的制度安排必须要扭转资本市场监管的价值取向，根除市场的“政策性”特征，保证市场的效率和公平。而这必然有助于审计功能的充分发挥，为审计诚信机制的建立提供了制度保障。

　　（二）建立健全公司治理结构的功能

　　不言而喻，健全、有效的公司治理结构对审计诚信机制的建立起着特殊的作用。“内部人控制”现象是转轨经济国家的共同特点，我国现正处于过渡经济状态中，所有者缺位现象仍比较普遍。这种情况已经关乎到审计的存亡，因为受托责任假设的打破已经是审计的灵魂一独立性受到了严重的挑战。没有了独立性，审计的诚信根本无从谈起。因此，审计诚信机制必须建立在良好的公司治理基础之上。

　　在公司治理外部，当前我国上市公司的国有股、法人股依然缺乏流动性且集中度高，公司治理的弊端由此而显现。因此，未来的公司治理结构必然应朝着股权多元化方向发展，尽快通过各种可行的渠道让国有股、法人股参与流通。

　　在公司治理内部，应进一步完善组织结构的改革，建立监事会制度以及审计委员会制度，并将内部审计的职能直接受控于它们之下。审计地位的提升无疑会提高内部审计的积极性，充分发挥审计的独立性。

　　还有一点必须要提及的是，由于公司的资本结构对公司治理有着直接的影响，我们绝不能忽视除股票市场的其他融资来源。现阶段我国的公司融资渠道主要还来自于银行贷款，因此必须让银行在公司治理中发挥应有的作用，让银行积极参与公司治理。我国的融资方式与德日两国颇为相近；因此我们完全可以借鉴他们的“主银行制”及“全能银行制”的公司治理特点，充分发挥银行在公司治理中的相机处理功能。

　　其实，刚才所阐述的从根本上就使所有者具备人格化的代表，使审计的存在有了制度前提，审计三方相互制约，保证审计的独立性不受损害，并从外部监督审计主体行为，防止审计主体机会主义的发生。在内部，着重从提高内部审计独立性角度出发，重新打造公司治理内部环境。在制度上为审计诚信机制的建立和完善创造积极、有利的条件。

　　（三）转变投资者的投资理念、培育多极投资主体

　　成熟的资本市场应该是一个竞争公开性、信息透明性等特点市场。但在我国的资本市场大部分中小投资者由于投资理念没有理顺，并不关心公司的经营状况，而只关心股价的走势，一味的注重股价只会让投资者自己误入歧途。随着我国资本市场不断趋于完善，股价将于公司的经营管理业绩息息相关。因此，中小投资者若想使自己的利益保值增值就应介入公司的经营管理。

　　现阶段，我国的投资主体仍然单一，机构投资者发展仍然缓慢。为了能够造就一个充分竞争的资本市场环境，就必须引入多种投资主体以利于竞争，实现资源的优化配置。中小投资者由于资本有限，所以他们无论是在资本市场还是在公司治理中，能量都相当有限，而机构投资者有着较雄厚的资金支持，对完善我国资本市场将起着一个巨大的推动作用。

　　现阶段，理性的投资者可以通过各类会计报表、审计报告的分析有所了解。一方面，在现有的技术水平下，投资者作为外部信息需求者，想全面了解和掌握企业的全部动态是困难的，成本也是高昂的。而通过此类方式既可以了解公司的基本动态，又降低了信息搜寻成本。另一方面，若掌握真实、可靠的信息确是投资者需求的话，投资者必然会千方百计地监督信息提供者的行为，审计主体可以通过自己的行为鉴证审计客体的会计报告在所有重大方面是否公允、合法、一贯，故此，投资者完全可以通过对审计主体的监督了解公司的运行状况。同时，投资者必然会对审计主体的资信度、诚实度有所监察。

　　（四）强化对审计主体的刚性约束、遏制审计主体机会主义行为

　　供给导向的审计理论以审计主体的自利动机为出发点来解释审计主体的执业行为。承认审计主体存在自利动机，有利于进行审计制度的深层分析。由于审计主体的行为决定其自利的动机，因而往往限制他们提出公正的意见。若带来的利益有害于他们的声誉时，审计主体不得不在利益和声誉之间作出选择。降低法律责任风险可能中断审计业务，使自己的利益受损；维持当前的利益则可能面临高昂的法律诉讼成本，这对审计主体的声誉却是得不偿失的。审计主体将被迫在这两种风险中谋求平衡。当审计面临较高的法律风险时，审计主体不得不抵制来自审计客体的压力，努力防止重大错弊的出现：当法律风险较低时，审计主体就可能屈从于审计客体的要求，允许重大错弊的存在，从而妨碍社会公众的利益。这就是审计主体机会主义的行为。

　　为了能有效地遏制审计主体的机会主义行为，笔者认为必须从法制上明确审计主体的责任，全面提高审计主体的违反法律应承担的后果，加大法律风险，避免让审计主体在风险选择中左右摇摆。因为任何一个理智的审计主体在面对如此高的法律成本时，只有自觉抵制审计客体的压力，审计主体的利益与社会公众利益保持一致，利己行为产生了利他的效果。

　　（五）提议建立审计主体诚信评级制度

　　各国中央银行对各商业银行进行监管时，都建立了信用评级制度，通过这种制度安排可以加大银行监管的水平。笔者认为可以将这种制度安排借鉴到建立完善我国审计诚信制度上来。笔者建议在审计行业公会（例如中注协）中建立有关对各审计主体诚信评级制度，通过定期对审计主体信用评级，检查并监督审计主体的资信度，并将评价结果通过互联网的形式及时公布于众。

　　评级指标建议包括审计业务收入（将咨询业务收入安排在此间可能会影响审计的独立性，会影响到评级准确性）、近期有无重大法律诉讼案件、有无重大的审计失败案件、有无故意弄虚作假和欺诈行为、有无将审计收费按照审计工作量加收提成行为、有无购买保险等因素，并将这些因素根据重要程度配之以相应的权重，通过计算得出综合评价结果。笔者认为虽然在评级过程中有主观判断的成分，存在判断不客观的可能，但对目前来说，这种做法却不失是一种评价审计主体诚信度高低的有益尝试。

　　（六）树立正确的审计价值观、积极营造良好的审计文化氛围

　　从文化人类学角度看，价值观是任一类文化中最基本、最核心的内容，是区别于其他行为主体的依据。对审计而言，审计价值观是判断组织与外部环境的生存和发展提供了基本方向和行动指南。正确的审计价值观会引导审计主体自始至终遵循正确的基本信念去从事审计活动，规范审计组织内部人员的行为，发挥审计的最大效用。

　　任何企业都具有属于自己的企业文化，审计亦无例外。审计文化指存在于审计群体中的一种文化，包括物质文化、制度文化、精神文化等三个层面。审计设施是审计文化的物质载体，审计行为准则和审计组织属于审计文化的制度层面，而审计价值观则属于审计文化的精神层面。文化所突出强调的是一种精神，因此为了能营造良好的审计文化氛围就要真正树立良好审计价值观。

　　审计文化将审计主体的组织目标、宗旨和社会责任内化为审计人员的精神、道德以及社会责任感，并将科学技术知识、人文知识与审计人员自身素质相互融合，从而塑造出适应时代进步的、高素质审计主体。从此间可以看出，创立科学的、健康的审计文化氛围对审计诚信机制的建立完善有着极其深远的影响。

　　（七）拓展审计鉴证职能、理顺保密性原则和充分披露的关系

　　审计是审计主体对审计客体中的审计对象鉴证的过程，鉴证是审计的主要职能。当前，管理审计的重要性逐渐受到重视，但在大多数情况下，传统财务审计仍是主流。以社会审计为例，审计的职能基本被限制在财务方面上，表现在审计报告的格式、内容与财务关联度高。由此就可能导致了审计主体无法全面披露审计客体的全部内容，毕竟财务优劣只是评价被审计单位经营业绩良莠的一个方面而非全部。审计主体在对审计客体进行审计过程中必然会接触到审计客体一些诸如效率低下、组织结构不合理的情况，这会间接影响到审计结果的真实性，可这些情况却无法通过会计和审计语言来充分披露。因此，审计主体一旦与审计客体在这类信息披露方面发生分歧时，审计主体不得不为了遵守保密性原则而对审计客体表现的无可奈何。当出现审计失败案件时，审计主体不得不为此付出代价，。审计主体在公众面前的诚信必将受到挫折。由此可以看出，若想解决充分披露与保密性原则之间的矛盾，审计的鉴证职能就必须要得到拓宽，使审计主体能够在全方位的、多维的、真实的评价审计客体基本状况，也为建立并完善审计诚信机制作出理论及实践铺垫。

　　（八），建立健全审计质量保证体系，提高审计信息的有效供给能力

　　不言而喻，产品质量是任何组织关乎生死存亡的头等大事。尤其对审计而言，审计质量就是审计主体的生命线，审计质量的重要性更见一斑。现在关于如何提高审计质量的论断颇多，而且也相当深刻。笔者认为，审计质量保证体系是审计主体降低审计风险，满足社会公众所不可或缺的。审计人员应参加全面质量管理、对审计人员的行为实施全方位质量监控。问题的关键是采取何种标准以合理监控审计人员的行为？在此，笔者以为是否可以采取借鉴国际标准化组织（1SO）颁布关于质量管理和质量认证的系列标准以指导审计工作，因为IS09000认证系列己在具体的实际运用过程中不断演化成为供给方质量保证体系的统计标准，审计主体作为信息的供给者，若结合审计工作的实际情况引入此认证标准，必然有益于保证审计质量，提高审计信息的有效能力。从逻辑上讲，审计质量得到保证必然使社会公众对审计主体产生认同感，从而提高审计主体的社会公信度。由此可以看出，审计质量保证体系的建立健全必然将极大地促进审计诚信机制的建立及完善。

　　（九）进一步拓宽营销理念，努力降低审计主体整体风险

　　依据现代市场营销学原理，企业的利润及其他目标能否实现，企业能否在激烈竞争的市场上求得生存和发展，最终都要取决于消费者或用户是否购买该企业生产的商品。审计所提供的产品是审计主体所提供的服务项目，审计主体若想在市场竞争中稳住脚跟，除了保证财务报表审计的传统领域外，为了适应不断变化的市场、满足客户需要还应不断开发新“产品”（诸如能源审计、经营审计等项目，甚至可以仿效英国的民间审计主体对公共部门进行定期审计），因为新产品的开发，有利于审计主体在竞争日趋激烈的市场上立于不败之地。现今条件下，我国审计市场仍然大部分以传统审计业务为主业，部分审计主体的审计风险不断积累、沉淀，最终变成现实的损失。新产品的问世、不同产品的营销组合将有效地抗拒审计市场风险。随着审计主体整体风险的降低，社会公众将逐渐恢复对审计主体的信心，并逐渐与之建立更亲近、更耐久的关系。

　　制度经济学已经让我们深刻地体会到存在制度缺陷将会有十分不利的后果，委托一代理问题和代理人机会主义行为正是制度缺陷的重要表现。在中国现今的资本市场条件下，由于资本市场制度安排存在严重的客观缺陷直接影响了审计诚信机制的建立、完善。为了能够培育健康的、科学的审计诚信机制，就要有一个健康的、科学的资本市场土壤作为依托。同时，审计主体还要加强自身文化制度建设，根据不断变化的资本市场环境规范、调整自己的行为，拓宽自己的职能，实现审计主体和资本市场互动，并辅之以相关的法律约束，加大违法成本，杜绝审计主体机会主体行为。