[关键词]税收竞争；财政分权；立法竞争；司法竞争；征管竞争

　　随着财政联邦主义理论的不断发展和成熟，财政分权实践活动在各国逐渐展开。据美国等国的实践表明，财政分权有利于各级政府发挥各自的积极性和主动性，满足区内社会公众对差异性区域公共产品的需求。财政分权满足了社会公众对公共服务的多样化要求，提高了整个社会的福利水准。财政分权的展开必然伴随着税收竞争活动，各级政府为促进区内经济的发展及社会公众福利水平的提高，围绕经济资源和税收资源展开了激烈的竞争活动。本文主要分析了财政分权体制下各级政府及部门间的税收竞争关系，阐明了政府间税收竞争的主要内容，并得出了一些有意义的结论。

　　一、税收竞争的基本内容及其特点

　　1.税收竞争的基本内涵及外延

　　国际间税收竞争通常是指“为了把国际间的流动性资本吸引到本国，各国均对这种资本实施减税措施，引发了减税竞争”。国内税收竞争主要是指“各地区通过竞相降低有效税率或实施有关优惠政策等途径，以吸引其他地区财政资源流入本地区的政府自利行为”。我们认为，税收竞争的主要目的在于增进本级政府（及其所属部门）的经济实力，提高辖区（或部门）福利；因此，凡是围绕该目的以税收为手段进行的各种争夺经济资源及税收资源的活动都可以认为是税收竞争活动。税收竞争主要是通过税收立法、司法及行政性征管活动实现的，主要表现为上下级政府间的竞争、同级别政府之间的竞争以及一级政府内部各部门的竞争。上下级政府间对税收资源的竞争，是分税制财政体制下的产物，因为各级政府的利益与其能够管辖的税源有非常密切的关系。同级别政府之间的竞争是财政分权及差异性经济发展模式的产物。财政分权使地方政府有了相对独立的经济利益，差异性的经济发展模式使税收利益成为影响其经济发展的重要外在变量。一级政府内部各部门对税源的争夺则是部门利益凸现的产物，它与政府对部门行为的约束程度密切相关。

　　2.税收竞争的基本特点

　　税收竞争是市场经济主体在税收市场上展开的经济活动，与普通商品市场的竞争有一定的差别。首先是税收市场的参与者与普通商品市场的参与者是不一样的。在普通商品市场上，任何经济主体都可以参加，根据消费者主权作出各种市场决定，其行动符合新古典理论中的“经济人”假设，即追求个人利益的最大化。在税收市场上，市场主体包括课税权主体及课税主体两类（1）。就课税权主体而言，通常指各级政府、征税机构及其他行政部门。根据公共选择理论的观点，各级政府及其所属部门都是有着自身利益的经济主体，其行政长官更是自觉不自觉地维护着本部门的利益。因此，其行为符合“经济人”假设（2）的基本特征：（1）有独立的经济利益；（2）有独立的追求目标；（3）采取一切可能的行为与方式追求目标。其次是税收经济主体的市场权力与普通经济主体的市场权力来源是不一样的。一般的市场权力来源于经济主体在竞争中获得的优势。税收市场权力并不是通过竞争获得的，或者说不是完全通过市场竞争而获得的。因为税收市场权力（或税权）是国家权力的一部分，是通过分权而赋予各政府性经济主体的。第三是税收市场的竞争程度与普通商品市场的竞争程度有很大的区别。普通商品市场的竞争程度取决于市场权力的集中程度，而这种市场权力的集中很可能受到反垄断法规的限制。税收市场权力来源于国家权力，税收市场的竞争程度取决于国家权力在各级政府部门间的分布或集中程度。

　　二、我国政府间税收竞争的理论分析

　　税收市场权力来源于国家权力，国家权力的横向及纵向划分决定了税收竞争的基本内容。根据我国政治权力的划分可以将我国的税收竞争分为三种类型：一是中央政府与地方政府之间对税收收入的竞争，二是地方政府之间对经济资源及税收资源的竞争，三是同级政府内部对税收资源的竞争。

　　目前，我国政治权力在各级政府及政府机构间的划分很不平衡。从纵向看，中央或高层次政府拥有相对集中的政治权力，这是由我国单一制的中央集权体制所决定的。在立法、司法及行政权力的划分中，中央分享了大部分权力。中央集权决定了中央政府在与地方政府争夺税收资源时占有相对优势或者说有较强的市场权力。随着我国政治经济体制改革的进一步深化，分权逐渐成为发展的基本趋势，地方政府的政治权力已经有所加强。特别是在差异性经济发展模式下，经济发展较快的沿海地区已经具备了部分向中央政府讨价还价的实力。分权改革的发展正在改变中央与地方之间政治权力的对比，也必将改变中央与地方的税收竞争力量对比。分权改革不仅改变了中央与地方之间的税收竞争模式，而且会改变地方政府之间的税收竞争局面。随着分权改革的加快，各地方政府拥有的立法、司法及行政权力将进一步扩大。地方政府为扩大自身利益而展开的对经济资源及税收资源的争夺将在更高层次上展开。比如，一方面地方政府可以游说中央立法机构，使之通过有利于本地区经济利益的税收法律及其它相关法律。另一方面地方政府可以凭借有限的税收自由裁量权对区内经济活动按照较低的税率征税，吸引外部经济资源及税收资源的流入，同时保证本区经济资源及税收资源不会外流。一级政府内部也存在对税收资源的竞争或争夺，它是政治权力横向划分的产物。在我国现有的政治体制框架下，行政权力比较突出，立法及司法权的影响力比较有限；行政机构对税收资源的占有具有先天的优势，其他机构在税收竞争中则处于不利地位。在政府行政机构内部，一般将税收征管权力赋予税务机关。但是，其他非税机构在行政活动中也染指税收资源，从而使税源被多方控制，降低了政府及税务机构对税收资源的监管能力，如非税部门的乱收费实质上是对税收资源的侵占。

　　三、我国政府间税收竞争的经验分析

　　税收竞争通过税收立法、司法及行政性征管活动对经济资源及税收资源展开争夺，以提高本级政府（部门）控制的资源数量。在我国现有体制下，谁控制的资源多，谁就在经济发展中占有主动性（或优势）。税收立法竞争主要是通过政府间的税收立法活动影响税收资源在各级政府间及同级政府间的分配。税收立法不仅包括法律的制定，而且包括对财税体制的界定。税收征管竞争主要是在现有的税收法律框架下以税收自由裁量权为基础展开的对税收资源的争夺。税收司法竞争主要是为保有税收资源所有权展开的司法维持活动。其中，税收立法竞争是税收竞争的基础环节，是第一层次的税收竞争；在行政核心的政治体制下，行政性征管竞争是税收竞争的中心环节和主要内容，是第二层次的税收竞争；而司法竞争则是税收立法竞争及征管竞争的补充，是第三层次的税收竞争。

　　1.中央政府与地方政府之间的税收竞争

　　我国中央与地方政府之间的税收竞争主要是立法竞争，同时也包括一部分征管竞争。在我国现有的分税制体制下，地方政府基本不拥有税收立法权，从表面上看地方政府无法与中央政府展开立法竞争。实际上，在全国性的立法机构里有相当一部分人员来源于地方，因此，地方政府有充分的实力来影响中央立法机构的决定，从而维护地方政府的利益。再者，全国性的立法机构也必须考虑地方政府的利益，以降低法律的实施成本。国税与地税征管机构之间的矛盾集中反映了中央与地方政府税收征管竞争的程度。在现有税收征管体制下，国税及地税两套税务征管机构分别为中央及地方政府服务，为维护其利益，双方经常在税收征管边界上发生纠纷。比如，双方经常在增值税与营业税的征收边界上发生争执，而双方在企业所得税的征收问题上也是多有矛盾。另外，国家税务总局对税法的解释权则表明中央政府在税收司法竞争中占据了主导地位。

　　2.地方政府之间的税收竞争

　　地方政府之间的竞争主要是征管竞争，同时包括立法竞争及司法竞争的内容。在我国现有体制下，地方政府拥有的税收立法权比较小，因此地方政府之间的竞争主要通过征管管辖来展开。目前，我国的税收征管体制大致采用了属地管辖与属人管辖两种原则，解决了税收征管中的大多数问题。但是，我国现有税收征管法及有关税收实体法对属地原则与属人原则的优先权等技术性问题没有作出比较明确的界定，给地方税务征管机构留下了自由裁量权及寻租空间。地方政府则根据税收征管法及有关税收实体法对税收征管权限的模糊性规定，展开了对税收资源的竞争。因此，各地方政府一般选用符合自身利益的原则进行税收征管，以扩大自身控制的税收资源规模。

　　地方政府间的税收竞争不仅有征管竞争，而且存在税收立法竞争。地方政府间的税收立法竞争的首要目的在于扩充自身控制的经济资源，因此多采用税收优惠的形式来吸引外地资本及外国资本的流入。如改革开放初期，经济特区纷纷采用“两免三减半”等税收优惠措施吸引外资，同时对内地资本也减按15%的税率征收企业所得税。到上世纪90年代中期，我国逐渐形成了形式多样的区域性税收优惠体系，使各地政府间的税收竞争达到白热化的境地。而自2000年初中央政府提出西部大开发以来，各西部地方政府出台及争取税收优惠政策的行为更是凸现了西部地区争夺经济资源的目标取向。

　　地方政府之间也存在部分税收司法竞争。由于我国现有税收法律体系很不完善，地方政府的自由裁量权过大，造成地方政府之间对税收资源的征管竞争过度，因此地方政府的税收活动亟需司法机构的支持。同时，我国司法机构较差的独立性也为行政干预司法提供了可能。比如，现有的税收复议及其它税务司法裁决有很强的袒护当地政府行为的特点。但是司法权在我国现有政治权力中的弱势地位决定了税收司法权在整个税权体系的劣势地位。比如，司法机关不参与实体税法的解释，不能对违反法律优位原则的税收文件进行司法干预。另外，我国也没有建立专门的税务司法机构，实际上，我国的税务司法权大多赋予了税务征管机构。因此，地方政府间的税收司法竞争在税收竞争过程中的作用不大。

　　3.政府内部部门之间的税收竞争

　　一级政府内部的税收竞争主要是征管竞争，包括部分立法竞争及司法竞争。政府内部的税收征管竞争包括两层含义：第一层是财政收入组织机构之间对税收资源的争夺。我国的财政收入组织机构包括财政机构、税务机构及海关等，其中财政机构主要征收农业税收并受税务机构的委托征收个人和其他服务业的营业税、城建税、教育附加及企业所得税等，税务机构主要征收大部分工商税收，海关主要征收关税并代征部分国内税如增值税和消费税等。虽然对税收资源的管理有如上初步的划分，但是各部门从自身利益出发难免不发生对税收资源的争夺。另外，尽管都是中央政府的收入组织机构，在实行级别管辖的体制下，国税机构内部的上下级也存在对税收资源的控制权问题，而国税机构与海关间的税收资源管辖竞争也令中央政府头痛不已。第二层是非财税机构与财政收入组织机构对税收资源的争夺。自1980年以来，政府活动扩张导致政府预算难以满足各部门的支出需求，各部门开始自主筹集活动经费。由于预算内资金困窘，政府大多赋予了部门筹集预算外收入的权力，或者对部门的筹资行为给予了默许。部门的自主筹资行为到1990年后逐渐演化为以“三乱”为特征的资源争夺，危及了财政收入组织机构特别是税务机构对税收资源的独享权。其中，交通管理、土地管理等部门对税收资源的争夺尤为严重。为此，中央政府于1998年提出了“清费改税”的设想。我国燃油税立法及开征的进度充分表现了交通管理等部门在税收资源竞争中的超强实力。

　　部门间的立法竞争及司法竞争主要是通过影响财税管理体制来实现的，是在现有预算及财税体制外的竞争内容。它无法得到现有立法系统及司法系统的有力支持，因此在部门间的税收竞争中处于次要地位。

　　四、结论

　　自1980年以来，我国财政体制逐渐向分级财政方向进行改革，逐步强化地方政府及各部门的利益，调动了地方政府及部门的积极性。分权改革适应了社会公众对公共产品多样化及差异性的要求，提高了整个社会的福利水平。同时，各级政府及部门间对经济资源及税收资源的竞争程度也日益加剧。总的说来，中央政府与地方政府之间的税收竞争程度不够，地方政府之间对经济资源及税收资源的竞争有过度趋势，而一级政府内部机构对税收资源的竞争则呈现出无序化状态。因此，有效规范和协调各经济主体之间的税收竞争是目前我国财税体制改革的重点内容。

　　1.进一步完善和深化分税制改革，协调中央政府与地方政府之间的财政收入关系

　　由于地方政府在政治权力上的弱势使之在与中央政府的税收竞争中处处受到限制。因此要提升地方政府的竞争实力，必须加快分权式财政体制改革，赋予地方政府较多的立法权。在稳定的立法分权制度下，地方政府的行为才可能具有较强的稳定性，从而固化地方经济发展的长期性收益。

　　2.规范地方政府的行为模式，防止地方政府对经济资源及税收资源的恶性竞争

　　在分权模式下，地方政府之间必然存在对经济资源及税收资源的争夺，有效的税收竞争能够合理地配置经济资源及税收资源，而过度或恶性税收竞争则会增加资源流动的成本、破坏资源的流动性，从而导致资源的无效配置。规范地方政府之间的税收竞争首先要规范地方政府出台的各种税收优惠措施，包括中央在地方游说下出台的各种区域性税收优惠，保证政府间平等竞争的基本条件或共同规则。其次要规范地方政府间的征管竞争，其基本方式是改革税收征管法及税收实体法，降低地方政府在税收征管方面的自由裁量权。

　　3.规范一级政府内部各机构对税收资源的争夺

　　部门间对税收资源竞争的无序化状态破坏了财税机构对税收资源的独享性权威，降低了政府的预算约束能力，也是政治腐败的源泉和温床。规范部门间的税收竞争，首先要清理非财税机构的各种乱收费，降低其自主筹资能力。其次，对于财政收入组织机构内部的竞争则要通过界定各自的行为边界，明确各自的职责范围，降低机构间的无效竞争。

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