【摘要】 企业资源计划和作业成本法都是当今风靡全世界的新型管理思想。本文首先探讨了作业成本管理与企业资源计划的融合基础，提出在企业资源计划中融入作业成本管理思想的主张；其次建立了作业成本管理系统，分为作业平台、数据平台和信息平台，以实现成本的核算与管理；最后提出在 ERP 财务会计模块中构建 ABC 思想的思路。

　　【关键词】 企业资源计划；作业成本管理；构建

　　ERP 自从20世纪 90 年代初由美国著名的计算机技术咨询和评估集团 GartnerGroup提出以后，即受到企业的普遍欢迎，许多采用 ERP 的企业因此获得了巨大的收益。在我国，ERP 的推广与应用已经历了近 20 年的风雨历程。据有关资料显示，2007年我国管理软件市场销售额较 2006 年增长 10.7%，达到 50亿元。ERP 软件销售额达 40 亿元，几乎占据了管理软件市场的“半壁江山”，而今后 ERP 在通用型管理软件中所占的比重将继续升高。这也使得一部分企业将注意力从 ABCM转移到了 ERP上，并且开始怀疑 ABCM和 ERP 能否有效兼容，很多使用 ERP 的企业因而推迟了 ABCM的实施。但随着一些 ERP 厂商将 ABCM的概念和方法融入到 ERP 中去，又使人们看到了同时可以使用二者的希望。实际上，ERP 和 ABCM具有许多的互补性、相通性，甚至还有一些相同之处，这些都是两者整合的基础。

　　一、ERP整合作业成本管理的理论基础分析

　　具体来讲，ERP 整合 ABCM有六个基础：

　　（一）核心思想相通

　　ERP 的核心是流程，ABCM的核心是作业，而流程恰恰是由一组组前后有序的作业（即作业链）所组成的，因此两者在核心的管理思想上是相通的。

　　（二）资源观互补

　　ERP 的核心是企业资源，而 ABCM揭示资源的驱动因素就是作业，这两种资源观是相辅相成的。

　　（三）资源或成本管理观相通

　　ERP 通过供应链管理进行资源或成本的管理，而 ABCM则通过作业实施成本管理。ERP 不仅将企业内部的采购、计划、生产、销售整合起来，同时还把企业与客户和供应商有机联系起来，使企业能对企业内外的人、财、物、信息等资源进行有效管理和控制，以提高资源的使用效率；而 ABCM则通过作业的增值性对企业内部的流程进行改造，以提高资源的使用效率。凡作业都是 ABCM的成本管理的范围。由于作业是由产品消耗的，所以 ABCM的成本管理的触角也延伸到了供应链上，因为供应链涵盖的正是一个产品从最初的原材料形态到最终产品销售给消费者这样一个完整的过程。

　　（四）关注点相通

　　ERP 关注流程和资源的关系，ABCM则关注作业和资源（成本）的关系。

　　（五）着重点互补

　　ERP 着重于资源的计划，而 ABCM着重于资源的利用效率。作业是企业的资源驱动因素，所以，提高作业效率就是提高资源的利用效率。

　　（六）信息单元同质

　　ERP 的最基本的信息单元是工作中心，ABCM的最基本信息单元是作业；工作中心是 ERP 中基本信息的数据采集点和控制点，作业则是进行作业成本控制和考核的执行载体；工作中心的着眼点在于生产的计划和控制，作业的着眼点在于企业产品的成本计算、成本管理和流程改造等。

　　由此可见，工作中心和作业具有极强的同质性。正是由于 ERP 和 ABC具备的上述共性，使得 ERP 和 ABCM的整合具有坚实的基础。

　　二、 ERP整合作业成本管理的方式

　　理论界对于 ERP 整合 ABCM后 ABCM的存在形式有不同的认识。有人认为整合后，ABC和 ERP 是两个独立（Stand-alone）但又相互关联的信息系统。如，Russell Shaw （1998） 通过对 ERP 厂商对 ABC的整合的探讨，认为 ABC和 ERP 两者是一种伙伴（Partner）关系；Brodeur（2003）则认为 ，ERP 的数据库可以被 ABC有效利用，而 ABC可以通过 ERP 快速获取大量非财务数据，所以两者的整合可以促进彼此的成功实施。也有人认为，整合后 ABCM已完全被融入到 ERP 的各个功能模块中了，即没有独立的子模块代表 ABCM或是为 ABCM创建的。所以，对 ABCM的整合实质上就是用 ABCM的概念和方法对 ERP 功能模块进行修正（Modify）。

　　笔者认为，这两种观点都比较偏激。因为整合使得 ABCM完全被融入到 ERP 中的部分是 ABCM的 ABC和 ABCM的技术思想，而使得 ABCM独立于原 ERP 的部分是少许子模块，即有独立的子模块代表 ABCM或是为 ABCM创建的，如在管理会计功能模块中增加作业会计子模块和作业效率分析子模块。整合 ABCM于 ERP 是说在 ERP 的会计功能模块中为每个流程建立其作业链单，为每个作业建立成本库和确立其成本动因，并用成本动因作为新的成本分配基础。同时，将作业方法纳入价值链分析和流程的成本管理。

　　将ABCM整合于 ERP 的目的就是更科学地评估各流程的价值和效率，而流程价值的体现和效率的评估必须首先使流程细化和成本化。细化流程的方法是将流程分析为作业链，对流程进行成本化的方法则是为其作业链中的各作业建立成本库。作业成本库体现了作业的价值。某流程的总价值就是其作业链中各作业成本库的总和；而该流程的有效价值则是其作业链中增值作业成本库的总和。某流程的效率评估则首先通过对其各作业的效率评估而进行：若某作业的实际成本高于它的标准成本，则该项作业为负效率；当该流程的实际总成本高于它的标准总成本，则它为负效率。ABCM和 ERP 的整合是一个持续的过程，并随诸如生产技术的变化而变化。同时，ABCM和 ERP 的功能和管理思想要被企业消化吸收常常也需要一个较长过程的，而且二者本身在理论和实践运用上又处在发展过程中。

　　三、基于ERP的作业成本管理系统的构建

　　（一）作业成本管理系统的构建

　　把管理深入到作业水平，也要求把成本管理深入到作业水平。传统的成本管理系统强调对成本的控制，作业成本管理系统则强调对作业的控制，它认为作业管理才是现代成本控制系统的心脏和灵魂，才是先进制造环境下成功地实现成本控制的关键。由于ERP以供应链管理为核心，将贯穿供应商、企业、客户的供应链（又是一条价值链）作为成本核算对象。从作业概念的角度出发，供应链每个环节的功能实现都要耗费一定的作业量，企业的供应链其实就是一条由内到外连接起来的作业链。每完成一项作业都要消耗一定的资源，作业的产出又形成一定的价值，由此就可以对这种消耗、产出关系进行会计核算。作业成本法突破了传统的以产品为对象的成本核算方法的缺陷，这正符合了ERP成本核算不断细化、决策科学性不断提高的要求。

　　ERP环境中会计凭证不是都由会计人员填制的，因为ERP环境下的会计业务流程是事件驱动的。当一项经济业务发生时，由相关部门人员对ERP系统的各业务模块录入业务信息，该信息将自动存储在业务事件数据库中，企业执行业务事件的同时，实时触发多个事件驱动程序，将业务事件信息传递到财务模块中，通过执行业务规则和信息处理规则，实时生成集成信息，在总账模块自动生成会计凭证，使物流、资金流、信息流同步生成。如下图1所示：

　　如：仓库的库管人员处理出库业务，当发货时，将发货单商品的基本信息和确认发货的信息送入销售管理模块，系统根据业务规则和信息处理规则，自动生成库存账传递到存货模块，同时自动生成会计凭证传递到总账模块，并登记总账。会计人员只是对这部分会计凭证进行审核，如果发现有误，则通知原业务部门的有关人员对错误凭证更正或重做。这样，财务部门就延伸到企业的各个业务部门，财务人员的视野就不会仅仅局限在会计问题上，而是延伸到业务问题中，可以利用实时信息控制经济业务，如采购、销售业务，真正实现会计信息系统的控制目标。

　　由此可见，作业成本的方法融入ERP之中是有章可循的。下文将阐述具体的ERP条件下ABCM系统的构架。

　　该成本管理系统的基本思路是：以ERP为手段，根据企业价值链、业务链、作业链的实际构成筑成作业平台，以成本管理理论、集成理论、战略成本理论等基本理论为支撑筑成的数据处理平台如下页图2所示。

　　1.作业平台。作业平台的构建是该系统的基础，系统执行结果的有效性，即成本管理系统的相关性依赖于作业平台的真实性和可靠性。因此，作业平台的构建是系统设计的关键。作业平台按照一般企业的流程可以分为：设计作业、供应作业、生产作业、管理作业、顾客作业几个层次。

　　2.数据处理平台。企业作业成本管理集成系统中，数据处理平台和信息平台可以借助于专门的软件公司，并借助其专门的技术人员结合企业实际进行二次开发，将成本管理集成的思想融入开发过程，重新根据企业的需要构建数据库、方法库、模型库以及信息生成系统。需要强调的是，在该平台的设计时，特别应该注意各业务模块接口的设计。将设计作业、采购作业、生产作业、库存作业、销售作业、服务作业等作业在业务活动发生的同时，使其业务数据传递到系统中，经过处理使其转化成成本信息系统所要求的信息，再将这些信息反馈到各相关作业平台，进而完成作业管理、成本管理、战略调整等活动是数据处理平台设计的关键环节。应该注意的是：数据处理方法应符合相关国际会计准则、我国会计准则以及相关财务制度法规的基本要求。

　　3.信息平台。前已述及，传统的成本管理信息系统都是基于财务报告要求而构建的，其账户的设置、数据的采集和处理都是围绕财务报告所需信息而进行。而基于ARCM的企业成本管理集成系统提出系统应该服务于成本管理信息：一是基于财务报告的成本管理信息；二是基于经营决策的成本管理信息。前者与传统成本管理系统的区别在于成本信息的准确性和成本核算方法、业绩评价方法的不同，包括各类财务报告、经营报告及税务报告等；而后者是通过将生产经营管理与成本管理进行集成，以准确的成本管理信息为基础为进行经营决策而生成的支持性信息。

　　作业成本管理系统提供的是两方面的内容，一方面是根据系统的设计得出相应的成本核算结果，即作业成本法下的成本报表；另一方面对公司决策层面有用的相关信息，但强调一点，决策层面的数据是真实、有效的，它是作业成本管理系统的重要组成部分。信息平台中的分析有助于作业链实施重造，提高企业的成本管理水平。

　　（二）作业成本管理系统实现方式

　　对我国的大部分企业而言，由于企业信息化程度较低，作业平台的构建相对容易，但是数据平台的构建往往却由于资金的关系很难达到要求。那么，如何构建一个相对成本低廉的集成系统?本文在实践的基础上探索出了一个低成本的可行方式，即利用EXCEL表格处理程序进行简化处理。首先，在科学设置作业平台的基础上，对作业点的资源耗费进行动态、细化计量，通过联机操作，随时采集各种资源耗费信息，并在EXCEL表格中通过设置作业成本方法系统，即时生成成本核算信息、成本控制信息和成本决策信息。成本核算信息模块设计需要满足会计制度的要求，成本控制和成本决策信息模块需要满足经营管理的需要。系统设计包括代码设计、输入、输出、处理过程、文件管理等系统的详细设计。其中，代码设计是为了便于计算机操作，对所有会计科目、费用项目、材料名称、产品名称、设备名称、资源耗费形式等，统一设计的一套代码，输入的设计包括原始凭证、各种计算表的格式、内容、项目和传递流程，输出的设计包括输出数据的内容、格式和具体要求，数据处理过程的设计包括数据输入以后如何进行检验、分类、排序、整理、加工、运算、文件处理、数据编辑、打印输出等一系列程序设计。文件的设计包括建立哪些文件，文件内容和文件存取方式等。此外，还应有安全保密的措施。详细设计完成后，编写系统设计说明书。包括作业流程图、系统说明书、程序说明书、信息使用说明等。这种低成本的集成系统的关键在于基础数据的计量和采集。但由于EXCEL表格处理程序的容量有限，因此，对业务比较简单的企业而言，尚可满足其很多成本管理信息的需求，而对业务较为复杂的企业，最好还是借助一些成熟的管理软件，如用友、金碟等。但是，无论如何，该系统的实施都可以有效地推进企业基础管理工作的科学和完善，特别是对推进企业的信息化进程有着非常重要的意义。

　　总之，基于ERP运用作业成本思想构建企业的成本核算流程和管理方式是一项复杂而艰辛的工作，本文提出了一个简化的作业成本管理系统模式，由于文章的篇幅所限，本文没有举例进行说明。

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